最近几年，审计委托人以公开招标或邀请招标的方式选择会计师事务所的现象日益增多，会计师事务所也日益重视通过投标方式承接审计业务。会计师事务所以投标方式承接审计业务是会计市场一种重要的竞争形式，为审计委托人实现以较低的价格选择信誉较好、质量较高的会计师事务所提供了便利，同时，也为会计市场实现公平竞争提供了一个平台。但从目前来看，会计师事务所在投标时具有很大的盲目性，投标报价往往压得很低，甚至低于审计成本，不仅导致审计质量下降和会计市场恶性竞争，而且也损害行业形象。因此，一些地方注册会计师协会、会计师事务所和其他有关部门来函、来电，反映会计师事务所以投标方式承接业务中存在的问题。我会对这些问题进行了研究，在借鉴国际惯例的基础上，结合我国的实际情况，根据《中华人民共和国招标投标法》，起草了《会计师事务所以投标方式承接审计业务指导意见（征求意见稿）》，以规范会计师事务所以投标方式承接审计业务的行为。现将一些西方国家的做法、以投标方式承接审计业务的优缺点及本征求意见稿的主要内容说明如下：

    一、美国、澳大利亚和英国的做法

    （一）美国

    1962年，美国注册会计师协会曾在职业道德守则中明令禁止竞争性投标，并指出：“对公共会计服务而言，竞争性投标不符合公众利益，是招揽业务行为，不符合职业精神。”但美国是自由竞争的市场经济国家，有人指责该规定与反托拉斯法冲突。美国联邦最高法院指出，国会并没有试图将特定行业排除在反托拉斯法规范范围之外，不能仅仅因为其职业的特点，就可以游离于该法之外。1972年，美国注册会计师协会决定废除这一规定。

    出于保证审计质量的考虑，1969年，佛罗里达州对招投标方式作出了规定。投标方不得在标书中报价，招标方在不考虑价格的情况下，对参与投标的会计师事务所按质量排定一个优先顺序，然后，再按这个优先顺序逐一与会计师事务所商讨价格，直到与一方达成协议为止。但这一规定在1993年遭到佛罗里达州最高法院的否决。法官认为，该规定违反了关于保证言论自由的第一修正案，而且也没有证据表明这项规定有助于审计质量的提高。

    （二）澳大利亚

    澳大利亚的会计职业组织允许会计师事务所参与招标，但在职业道德规范中作出了一些限制：首先，会计师事务所不得以损害执业质量为代价缓解投标带来的价格竞争压力；其次，会计师事务所在确定收费时，不得损害独立性；第三，审计收费应当与所提供服务的价值相称，合理反映按照审计准则完成审计工作所需的时间和员工资质；最后，对某一期间的审计成本不得通过以后各期的审计收入或提供其他服务的收入得到补偿。针对投标可能对执业质量产生的不良影响，职业组织还对通过招标取得的审计项目的执业质量进行重点检查。1993年澳大利亚政府成立了一个工作组，对注册会计师的注册和监管要求进行了重新审视，该工作组支持职业组织的做法，并认为不应通过法律限制会计师事务所的投标行为。

    （三）英国

    目前，会计师事务所以投标方式承接业务在英国比较普遍。与澳大利亚一样，职业组织只对职业道德和执业质量严格监管。尽管有不少学者担心投标可能导致“蚀本揽客”行为（Lowballing）的发生，即会计师事务所在首次承接业务时，为了获取客户而将收费定在显著低于审计成本的水平上，但是政府未对投标作出限制。安然事件后，英国政府对审计制度进行了重新审视，但也未对投标提出任何改革建议。

    二、会计师事务所以投标方式承接审计业务的优缺点

    （一）优点

    首先，招标能够降低审计费用。审计委托人无法判断会计师事务所审计收费的合理性，通过招标可以减少信息不对称，保护委托人的利益。大量研究表明，审计委托人通过招标确实能够降低审计费用。
其次，招标有可能提高执业质量。会计师事务所为了中标和打造品牌，往往会在审计项目中配备优良的审计资源，保质保量地完成审计工作。但根据现有的研究证据，尚不能对招标是否影响执业质量得出结论。

    （二）缺点

    会计师事务所以投标方式承接业务往往导致会计市场的恶性竞争，其结果很可能损害会计师事务所的执业质量和独立性。理由在于：首先，审计服务与其他商品和服务不同，其最终产品通常是标准格式的审计报告，审计委托人无法判断审计质量；其次，很多审计委托人认为审计只是法律强加的一项负担，应力争花费最少的成本。上述因素导致了投标沦为缺乏质量保障的低价竞争，这不利于维护整个行业的形象和社会公众利益。

    三、征求意见稿的主要内容

    征求意见稿原则上允许会计师事务所参与投标，但对投标作出了一些限制规定，要点如下：

    首先，会计师事务所可以依法参加招标人的公开招标或邀请招标，但应当恪守独立、客观、公正的原则，遵守独立审计准则，不得通过降低执业质量缓解投标带来的价格竞争压力。

    其次，会计师事务所应当初步了解被审计单位的基本情况，评价自身专业胜任能力及独立性，与前任注册会计师进行沟通，初步评估审计风险，以确定是否响应招标。

    第三，会计师事务所确定的投标报价不得低于提供审计服务所花费的成本，不得与其他投标人串通，不得排挤其他投标人的公平竞争，损害招标人或者其他投标人的合法权益。

    第四，投标人不得与招标人串通投标，损害国家利益、社会公众利益或者他人的合法权益，不得向招标人或者评标委员会成员行贿以谋取中标。

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