28+24）÷70].而2003年至2032年，每年摊销计人管理费用的土地使用权金额为1 600000元（140000×800÷70）

    需要注意的是，若已建成的固定资产（仅指由相关在建工程转入的固定资产，下同）在使用过程中，由于种种原因（如改扩建），需调整固定资产的预计使用年限时，应同时调整其分摊的土地使用权。即，当固定资产预计使用年限缩短时，应相应将缩短期间应分摊的土地使用权从固定资产账户转回到无形资产账户；当固定资产预计使用年限延长时，应将延长期间应分摊的土地使用权从无形资产账户转入固定资产账户。假设上例中食堂在使用至18年末时，重新确认的预计使用年限为20年（比原来缩短了10年），其他条件不变。则未来两年使用期内应分摊的土地使用权为每年48 000元（1440 000÷30），与原来每年的分摊金额相同；缩短的10年应分摊的土地使用权480 000元（48000×10），应转回到无形资产账户中。会计分录如下：

    借：无形资产——土地使用权 480 000

      贷：固定资产——食堂    480 000

    这时，因调整固定资产预计使用年限而相应调整的土地使用权，在固定资产报废前，不作摊销处理；在固定资产报废后，分别是否再开发进行相应处理。

    假设食堂在使用至18年末时，重新确认的食堂预计使用年限延长至35年（比原来延长了5年），其他条件不变。则应将延长的5年期间应分摊的土地使用权240 000元（48 000×5），从无形资产账户转入固定资产账户。会计分录如下：

    借：固定资产——食堂        240 000

      贷：无形资产——土地使用权 240 000

    这时，因调整固定资产预计使用年限而相应调整的土地使用权，在固定资产报废前，不影响未开发土地的土地使用权的摊销；在固定资产报废后，分别是否再开发进行相应处理。

    二、房地产开发企业的土地使用权转入存货项目的会计处理

    房地产开发企业已开发土地的土地使用权，与一般企业不同，应在开始开发时，将其应分摊的土地使用权，按该存货项目的占地面积计算确定，并转入相关存货项目，而不必考虑存货项目的预计使用期限。之所以在开始时分摊转入，因为：（1）存货项目一经建设，相关的土地使用权即已发挥作用。应计人存货成本。（2）存货项目一旦建成售出，相应的土地使用权便随之转移给购货方，不存在连续摊销的问题，同时，这也是不必考虑土地使用权的预计使用期限的原因。计算公式如下：

    应转入存货项目的土地使用权=该存货项目占地面积×每单位开发面积摊销额（每单位面积购价归该土地使用权有效期限×（该土地使用权有效期限—该项土地未开发期限）

    仍以上例为例，若甲企业为房地产开发企业，其他条件不变。则2002年1月1日，计算各存货项目应分摊的土地使用权。其中：

    办公楼应分摊额=140 000×48÷70×（70-0.5）=6 672000（元）

    厂房应分摊额=140000×128÷70×（70-0.5）=17 792000（元）

    食堂应分摊额=140000×24÷70×（70-0.5）=3 336 000（元）

    应转入存货项目的土地使用权，共计27 800000元。会计分录如下：

    借：在建工程——办公楼       6 672 000
               ——厂房        17 792 000
               ——食堂         3 336 000

      贷：无形资产——土地使用权 27 800 000

    房地产开发企业转入存货项目的土地使用权比一般企业转入相关在建工程的土地使用权增加了13 880 000元（27 800000-13 920000），即为项目开发至达到预定可使用状态期间的土地使用权与自项目预计使用期限到期日至土地使用权到期日期间的土地使用权之和。房地产开发企业的土地使用权转入存货项目后，一般不存在后续会计处理问题，除非出现意外情况，如存货项目在售出之前部分或全部报废或毁损。此时，应将转入存货项目的土地使用权的相应部分转回，借记“无形资产——土地使用权”科目，贷记“在建工程”科目。然后，再分别是否再开发进行相应处理。

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