查看正文 “法不责众”与审计风险
监管部门对于企业之间相互拆借资金等非法行为并没有真正管起来，纵容了一些企业纷纷效仿，使企业之间的相互拆借资金成为了法不责众
在年度会计报表审计实务中，注册会计师经常遇到这样的问题：被审计单位的经济行为属于违法事项，但该事项在现实经济生活又普遍存在。要想解决这类问题，注册会计师应当查证和披露一切影响会计报表运用反映的事项，必要时，也要披露被审计单位违反法规的行为，这样才能为监管部门的监管提供可靠、有用的信息。
注册会计师李浩在对华兴有限公司2002年度会计报表审计时，发现该单位长期投资—长期股权投资明细账列明6月22日对大鹏科技发展有限公司增加投资1200万元；但在其他应付款明细账中同时列有6月20日借大鹏科技发展有限公司款项1200万元。这两个事项引起了李浩的警觉，为谨慎起见，李浩从查清这两个事项有无内在联系入手，向企业索取了与此相关的资料，查阅了企业对大鹏科技发展有限公司的投资协议，及向大鹏科技发展有限公司借款的协议和款项的划入划出的原始凭证、会计记录等相关资料、手续。
经查实后的情况是：华兴有限公司2001年6月5日与华宜有限公司、华伟有限公司三方签定了对大鹏科技发展有限公司投资2000万元的协议。其中，华兴有限公司投资1200万元，占股权投资60%，华宜有限公司、华伟有限公司分别占20%。但华兴有限公司实际没有可以投入资金，于是就于6月20日先从大鹏科技发展有限公司借款1200万元，然后再于6月23日将款项转入大鹏科技发展有限公司。
对于这种情况，审计小组里的注册会计师有两种意见：
1.认为华兴公司虚增资产和负债。从了解情况可以判定，华兴公司利用向大鹏科技发展有限公司借款，通过循环周转作为出资，属于虚假出资行为。现实中存在很多类似事项，而且许多都是投资者与被投资者为了某些目的，双方有意弄虚造假，投资者虚增资产，被投资者虚增股本，这时，如果注册会计师不建议被审计单位纠正一方面在长期股权反映投资额，一方面又在负债挂账的虚假投资事项，审计风险是很大的。
2.认可华兴公司的会计处理，但需要把此事项以适当的形式披露出来。因为市场经济是契约经济和信用经济，如果华兴公司与华宜有限公司、华伟有限公司三方签定了对大鹏科技发展有限公司投资2000万元的协议，以及华兴公司与大鹏科技发展有限公司之间的借款协议符合市场经济的需要，而且华兴公司对自己的借款行为及其投资行为都负责，别人(包括注册会计师)没有充足的理由怀疑此事项，更没有权利干预此事项。
分析
该案例中的类似事项在现实生活中普遍存在，注册会计师通过从查清两个相关事项或相关会计处理有无内在联系入手，实施追加审计程序认定事实后，有时会感到更加迷茫，为什么呢？因为这种事项本不应当发展到年度会计报表审计时才提交到注册会计师面前来判断，如果当华兴公司与大鹏科技发展有限公司之间发生借款事项时，知道该行为违反《贷款通则》会受到严厉的处罚，也就不敢相互拆借了。
但现实中，监管部门对于企业之间相互拆借资金等非法行为并没有真正管起来，纵容了一些企业纷纷效仿，使得企业之间的相互拆借资金成为法不责众的事项，于是在此基础上又滋生了一系列的不正常事项，使得注册会计师无法判断。但从注册会计师审计的职能定位讲，虽然注册会计师不是执法者，但注册会计师应当查证和披露一切影响会计报表运用反映的事项，必要时，也要披露被审计单位违反法规的行为，这样才能为监管部门的监管提供可靠、有用的信息。因此对于该案例中的事项，注册会计师不仅要追加审计程序查证清楚事项的来龙去脉，也要正确判断其对审计报告的影响。由于华兴公司与大鹏科技发展有限公司之间发生借款事项属于违法《贷款通则》的事项，应当建议华兴公司予以纠正，如果借款事项纠正了，按照实质重于形式的原则，该项长期投资也就无法实现，需要调整。如果华兴公司不接受注册会计师提出的纠正和调整建议，注册会计师可以视其重要程度出具保留意见或否定意见的审计报告。
事项4
注册会计师李浩审计华兴公司2002年度会计报表时，发现华兴公司在其他应收款——飞龙证券公司中挂着1400万元，经询问和检查相关文件，了解到2001年12月华兴公司把暂时闲置的资金交给飞龙公司代为理财，两年来华兴公司按照代为理财协议应该收到的理财收益为230万元，但从华兴公司的会计报表和会计账簿上找不到收到理财收益的迹象，也无法证实这项委托投资是否有收益，是否可收回。李浩扩大询问范围，有人反映理财收益可能收到了，进入了小金库，但李浩无法取证证实这种说法。
分析
在会计实务中，一些公司把委托理财的事项通过其他应收款等往来账户进行会计处理。由于委托理财的事项通过其他应收款等往来账户进行会计处理，如果委托理财有了收益，可能会形成小金库，在公司的体外循环，也可能隐含在往来账中，减少本年收益，以达到少交税的目的。因此，注册会计师在审计中，应关注往来账户里是否隐含着委托理财事项。
在审计实务中，注册会计师常常遇到如下情况：
1.委托理财隐藏在往来账户中，却把收到的理财收益直接冲减财务费用；2.委托理财隐藏在往来账户中，理财收益形成小金库，在公司体外循环；3.委托理财隐藏在往来账户中，直接抵扣往来款，减少本年收益。
对于第一种情况，由于仅仅涉及被审计单位会计处理错误，不影响报表盈余，注册会计师可建议其进行调整(调整为委托投资，确认投资收益或损失)，如果被审计单位拒绝调整，注册会计师应视情况出具保留或否定意见的审计报告。
对于第二种情况，它涉及舞弊，也影响报表的盈余，注册会计师应该把在审计中发现的舞弊行为查证清楚，并及时告知被审计单位管理当局，如果注册会计师不能查证清楚，应考虑其对会计报表的影响，出具保留或无法表示意见的审计报告。
本案例中，挂在其他应收款——飞龙公司的1400万元不能确认为往来款项，应建议调整为委托投资，由于近两年的委托投资收益不能确认，也无法取得证据表明委托投资发生了减值，注册会计师应视同审计范围受到限制，发表保留或无法表示意见的审计报告。
对于第三种情况，由于这可能涉及到被审计单位最高层管理人员舞弊和有意影响报表盈余事项，注册会计师应重新评价被审计单位管理当局声明的可信性，以扩大范围查证被审计单位其他方面是否存在类似的舞弊和影响报表盈余的事项，必要时，应当征求律师的意见或解除业务约定。
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