案例1
王学民是一家公司的承包经营负责人，在承包经营二年期结束之后，他请了当地一家会计师事物所对其经营期内的财务报表进行了审计。该会计事物所经过审计，出具了无保留意见的审计报告，即认为该公司在承包经营期内的财务报表已公允地反映其财务状况。不久，检察机关接到举报，有人反映王学民在承包经营期内，勾结财务经理与出纳，暗自收受回扣，侵吞国家财产。为此，检察机关传询了王学民，王学民到了检察机关后，手持会计师事务所的审计报告，振振有词地说：“会计师事务所已出具了审计报告，证明我没有经济问题。如果不信，你们可以去问注册会计师。”
问题：
A：王学民的话是否有道理，如果有错，错在哪里？
B：如果你是那家会计师事务所的负责人，你将如何回答这一问题？
参考答案：
王学民的话没有道理，主要错在两个方面：
首先，王学民没有认识到注册会计师审计只是一种合理保证，而不是绝对保证，经过注册会计师审计的财务报表，尽管可以提高其可信性，但这种提高只是一种合理的提高，对于那些精心伪造的虚假财务报表，注册会计师在遵循了必要审计程序之后，仍然可能无法查出这些虚假会计信息。因此，王学民的话是没有道理的。
其次，王学民的话没有分清会计责任与审计责任。编制与出具财务报表是企业管理当局的会计责任。只要这些报表中有错误或舞弊，不论审计与否，企业管理当局均要承担法律责任。而注册会计师则主要承担审计责任。不管财务报表有否问题，注册会计师均按照公认审计准则来进行审计工作。如果遵循了公认审计准则，即使还存在虚假会计信息，注册会计师也不必承担责任。如果财务报表没有任何问题，但注册会计师在审计过程中不按照独立审计准则来进行工作，则也要承担责任。因此，王学民的话是没有道理的。

案例2
审计人员王某在对A公司年度财务报表审计时，发现一张装修发票上的金额与原合同规定金额有出入，发票比合同金额少了50000元。A 公司接到发票后为未曾发现与合同有误，并将款项付讫。以后，执行该装修业务的B公司亦未继续来讨帐。
请问：假定今后B公司也聘请王某审核他们的财务报表，王某能否利用他掌握A公司的审计资料，建议B公司去同A 公司催讨这一差额款？
参考答案：
不能。如果王某这么做了，那么，他就违背了审计人员职业道得规定中的保密原则。但是，王某可以利用B公司的资料，如该公司所有的合同资料（当然包括与A公司的合同）以及有关发票（当然也包括B公司开给A公司的发票），找出上述的错误，指明其内部控制制度的不足，并要求其更正上述错误，做出调整分录。

案例3：
审计人员职业道德
CC公司在短短的半年多时间里，非法集资十多亿元。中国人民银行等有关部门察觉其所作所为后，发出通报，要求该公司立即停止其集资活动并退还集资款。但CC公司置若罔闻，非但不执行通报的要求，反而到处散布流言，欺骗纷纷要求清退集资款的群众，并胆大妄为地向法院起诉，状告中国人民银行。为了证明其清白，CC公司千方百计地寻找会计师事务所为其资信情况出具验资报告，该公司副总裁王某在朋友的介绍下，与ZC会计师事务所取得联系，谎称为在深圳和香港等地集资，需要资信证明。于是，ZC会计师事务所派审计人员耿某和刘某前去CC公司实地了解情况。但耿某和刘某仅在CC公司转了一圈，随后吃了午饭，拿了小礼品，与该公司约定第二天办理验资手续，便匆匆结束了此次实地调查。
第二天上午，耿某和刘某来到了CC公司，首先与该公司财务经理签订协议书，确定业务内容为验资。但该公司总经理提出要当天出具报告，理由是公司明后天开董事会要用。于是，耿某和刘某便根据CC公司提供的账表开始工作。中午到烤鸭馆吃饭至下午一点多钟，两人继续工作一会儿后，刘某便开始起草报告，草稿经过CC公司总经理看后即交付打印。这两名审计人员待报告打印、校对完毕后，于下午七点多钟由CC公司派车送回家，并给每人加班、夜餐费100元。
第三天上午，ZC会计师事务所在100百份打印完毕的验资报告上加盖了注册会计师名章和ZC会计师事务所公章后，收取验资费用10万元。

审计人员的法律责任
案例1
ABC商行经营批零业务。由于进货太多一时造成资金周转困难，拟向银行申请货款500000元。银行方面要求商行提供经审定的财务报表，否则不予考虑。于是商行聘请注册会计师进行审计，并申明审计的目的是为了向银行证明该商行的财务状况健康，以期获得银行的贷款。整个审计过程中审计人员的工作 作风马虎，没有发现存货价值高估以及部分存货因质量问题长期积压，最后出具了一份无保留意见的审计报告。银行根据该商行呈送的经审定的财务报告后提供了30万元的贷款。商行最后又向其他公司拆借了10万元。后者因为信赖了审定的财务报表才把款借给商行供零时周转使用。不久该商行终因存货报废积压无力偿还而资不抵债，宣告破产。提供贷款的银行以及借款10万元的公司向注册会计师提出指控要求赔偿损失。因为他们相信了令人误解的财务报表。请你分析会计师事务所是否要对银行和业务约定书没有指明的第三者付法律责任，为什么？
参考答案：
根据提供的情况来看审计人员的 行为已经构成了重大过失。会计师事务所应对与委托单位享有同等追索权的收益第三者负责赔偿损失。至于对未在业务约定书中指明 的公司来说，则不享有业务约定书中所特定的权利。但是由于《中华人民共和国注册会计师法》规定注册会计师应对厉害关系人承担法律责任，因此注册会计师也应对其负责。

审计证据与审计工作底稿
案例1
广生公司1999年12月31日财务报表显示，其应收帐款余额为20万元备抵坏帐6000元。注册会计师小王国运用所有的审计程序审核了上述两个帐户，认为表述恰当，符合会计准则要求。但在2000年1月15 日外勤工作尚未结束时，．广生公司的主要客户隆兴公司因遭受火灾而无力偿还应付广生公司的债务。1999年12 月3 1日的账面显示，当时区应收隆兴公司的帐款金额为44000元。现注册会计师小王与广生公司的财务经理讨论有关火灾情况。小王认为：报表上要调整这一火灾损失。而财务经理认为不应调整这一损失，因为火灾发生在2000年。请问：
（1）小王应如何取得证据这一损失发生在 1999年，而不是在2000年？
（2）那些证据将成为调整1999年财务报表的依据？
参考答案：
（1）注册会计师应通过取得有关部门对火灾的鉴定报告，来证实火灾确实发生在２０００年而不是在１９９９年。如消防保险以及公安部门等。
（2）根据这些报告日期，可以基本确认坏帐发生在１９９９年的年度财务报表结算日之后，所以可确认１９９９年广生公司财务状况良好，欠款可以收回。故１９９９年不应增加提取坏帐准备。但由于该项损失重大，因此，应在１９９９年财务报表的附注中予以说明，或者另行编制调整后的财务报表提供参考，揭露隆新公司无力偿债后对广生公司财务状况的影响。

案例2
1999年月日2月31日，助理人员小张经注册会计师王玲的安排，前去广生公司验证存货的账面余额。在盘点前，小张在过道上听几个工人在议论，得知存货中可能存在不少无法出售的变质产品。对此，小张对存货进行实地抽点，并比较库存量与最近销量。抽点结果表明，存货数量合理，收发亦较为有序。由于该产品技术含量较高，小张无法鉴别出存货中是否有变质产品，于是，他不得不询问该公司的存货部高级主管。高级主管的答复是，该产品无质量问题。
小张在盘点工作结束后，开始编制工作底稿。在备注中，小张将听说有变质产品的事填入其中，并建议在下阶段的存货审计程序中，应特别注意是否存在变质产品。王玲在复核工作底稿时，再一将次向小张详细了解存货盘点情况，特别是有关变质产品的情况，。对此，还特别对当时议论此事的工人进行询问。但这些工人矢口否认了此事。于是。王玲与存货部高级主管商讨后，得出结论，认为“存货价值公允且均可出售”。底稿复核后，王玲在备注册栏后填定写了“变质产品问题经核尚无证据，但下次审计时应加以考虑”由于广生公司总经理抱怨王玲前几次出具了有保留意见的审计报告，使得他们贷款遇到了不少麻烦。审计结束后，注册会计师王玲对该年的财务报表出具了土无保留意见的审计报告。
两个月后，广生公司资金周转不灵，主要是存货中存在大量的变质产品无法出售，致使到期的银行贷款无法偿还。银行拟向会计师事物所索赔，认为注册会计师在审核存货时，具有重大过失。债权人在法庭上出示了王玲的工作底稿，认为注册会计师明知存货高估，但迫于总经理的压力，没有揭示财务报表中存在问题，因此，应该承担银行的贷款损失。
请问：
（1） 引述工人在过道上关于变质产品的议论是否应列入工作底稿？
（2） 注册会计师王玲是否已尽到了责任？
（3） 对于银行的指控，这些工作底稿能否支持或不利于注册会计师的抗辩立场？
（4） 银行的指控是否具有充分证据？请说明理由。
参考答案：
（1）工人议论并非是有效证据，但提供了审计线索与范围。注册会计师没有扩大审计程序而只是简单地询问公司主管，显属冒昧。如果注册会计师已对存货允当有明确结论，就不应再将上述不负责任的议论留在工作底稿之中，更不应该将“下次审计时应加以考虑”的字眼留在工作底稿之中。
（2）不称职，王玲没有利用专门的审计程序去追查审核存货中有否变质问题，又没有在工作底稿上删取那些不负责任的字眼，以致混淆了工作底稿与审计结论之间的结论关系。
（3）有损注册会计师的抗辩立场。从工作底稿看，说明注册会计缺乏信心，且对证据的判断有误。已有的审计证据无法支持审计结论。
（4）审计程序虽然基本合理，但没有完全遵守公认审计准则。特加别是在证据方面，缺乏专业判断能力。因此，尽管没有重大过失，但还是存在一般过失。如果注册会计师事先知道该报告将向银行贷款。按照规则，应当承担责任。如果事先并不知道贷款，注册会计师可以适当抗辩，以不是预期第三者进行反驳。

审计计划案例
案例1
月光股份有限公司是纺织行业的上市公司，19*5年发行社会公众股并上市交易，受政府的优惠政策的支持，业绩相当不错，上市当年的每股收益为0.433元，但在19*6年企业开始出现下滑的趋势，没股收益为0.200元。公司目前在准备19*9年的年度审计，并打算聘请宝信会计师事物所进行年度审计。宝信会计师事物所在接受该公司委托前通过公开渠道了解到如下信息：
（1）19*7年、19*8年两年的业绩相当不理想，每股收益分别为0.155元和0.100元。
（2）19*9年未经审计的中期报表的每收益为0.090元。
（3）19*9年12月5日公告了其进行资产重组的消息。
（4）19*7年、19*8年从事该公司年度报表审计的事物所是所在大胜会计师所。
（5）公司在19*9年2月26日宣布组建电子商务网络公司，并处于控股地位。
请问：
（1）你作为该项目的负责人，在接受委托前你会如何处理？
（2）如果接受委托，你在编制审计计划时采用何种手段防范因上述信息可能带来的风险。
参考答案：
第一：在接受委托前，作为注册会计师，有几项工作要进行：
首先，在征得客户月光公司同意之后，向前任的宝信公司会计师事物进行了了解与讯问，寻找月光公司更换会计师事物所的理由。如果月光公司不同意与前任会计师事物所接触，或者宝信会计师事物所是因坚持会计原则而被上市公司更换的话，则宝信会计师事物所就要考虑是否放弃与月光公司的签约。
其次，从上市公司近两年的年报及当年的中报来看，通过分析性程序，经营业绩持续下降，要考虑月光公司在经营过程中，是否可出现无法持续经营的情况。如果经过判断，认为月光公司很有可能出现无法持续经营的情况，注册会计师就要事先与上市公司商讨，就公司目前状况，很可能会被出具拒绝表示意见的审计报告，并在签约书中有所表示。
第二：在制定审计计划过程中，要重点对12月份发生的资产重组事件进行关注，并进行专项审计。要查明该项资产重组是否实质上完成。要防止上市公司利用资产重组进行盈余管理。
对月光公司宣布组建电子商务一事，注册会计师除了要查清所有的合同、文件以及懂事会纪要之外，还要求公司在会计报表中以附注的形式予以中肯的说明。注册会计师在审计计划中，还要对上述资料予以重点复核。并要求在审计报告中，用解释段再一次强调。特别是进展程度及其可行性。

案例2
隆兴公司自开业以来，营业额巨增。为筹措资金，公司决定向银行贷款。但银行希望其出具审计后的财务报表，以作出是否给其贷款的决定。于是，隆兴公司决定聘请宝信会计师事物所进行审计。隆兴公司以前从未过进行审计。
审计开始就不太顺利，王玲注册会计师刚到隆兴公司就发现，该公司会计帐册不齐，而且帐也未轧平。于是王玲花费一个星期的时间帮助公司会计整理帐簿等。但公司会计人员却想财务经理抱怨，认为注册会计师王玲太苛刻，防碍其正确工作。
第二周，当王玲向会计人员所要客户有关资料以便对应收帐款寻证时，会计人员以这些资料系公司机密为由，加以拒绝。接着，王玲又要求，公司在年末这一天，停止生产，以便对存货进行盘点。但隆兴公司又以生产任务忙为由，也加以拒绝。
王玲无奈之下，只得向事物所的合伙人汇报。合伙人张明立即与隆兴公司总经理进行接洽，告知如果无法进行询证或盘点，将迫使注册会计师无法对财务报表表示意见。总经理闻言之后，非常生气。他说，我情愿向朋友借钱，也不要你们的审计报告。不但命令注册会计师马上离开隆兴公司，而且拒绝支付注册会计师前两周的审计费用。合伙人张明也很生气，他严肃地告诉总经理，除非付清所有的审计费用，否则，前期有王玲代编的会计帐册将不予归还。
请问：
该会计师事务所的作法是否妥当？如果不妥当？你有什么建议？
参考答案
在上述案例中，宝信会计师事所犯了如下几项错误：
（1）审计前没有与客户妥善会谈，以致客户不了解审计意义，目的及范围。这将造成客户不同意注册会计师进行询证或盘点的原因。
（2）没有与客户签订业务委托书，没有与客户商定审计收费。与客户联系不足。在客户帐未结平之前，就贸然前去审计，实属不妥。
（3）没有制定审计计划，又没有助理人员进行必要监督。如没有获得合伙人同意，就帮助客户整理账本，实属多余。
（4）扣留客户账册来作为要求客户付款条件，有失职业道德。搞得不好，很可能被客户起诉侵权。应立即归还客户账本，如果整理工作时间不长，可以放弃审计收费。如果审计收费金额巨大，可以通过正常的法律渠道予以申诉，通过合法程序来维持自身利益。

重要性与审计风险案例
案例1
光大会计师事务所钱某接受云翔有限责任公司董事会委托，对该公司2003年会计报表进行审计。根据钱某的调查，云翔公司2003年12月31日的资产负责表如表
云翔公司2003年12月31日资产负债表 单位：元
资产 金额 负债及所有者权益 金额
货币性资金 41000 应付账款 236000
应收账款 948000 应付票据 1415000
存货 1493000 应付工资 73000
其他流动资产 68000 应付股利 102000
固定资产净额 517000 其他负债 117000
股本 425000
盈余公积 699000
合计 3067000 合计 3067000
该公司2003年度的利润总额为411111元。
根据以上资料，钱某认为该公司的资产总额较少，准备以1.8%的比例确定重要性水平；利润总额水平也属于较少水平，准备以9%的比例确定重要性水平。两者相比较选取较小的一个即37000元作为报表总体的计划重要性水平。
钱某准备以资产负债表项目为基础分配重要性水平。根据以往的审计经验，他确定 了各项目的可容忍误差见表。
各项目可容忍误差 单位：元
资产 可容忍误差 负债及所有者权益 可容忍误差
货币性资金 1000 应付账款 9000
应收账款 22000 应付票据 0
存货 22000 应付工资 5000
其他流动资产 5000 应付股利 0
固定资产净额 4000 其他负债 6000
股本 0
盈余公积 0
钱某在进行分配时采取了如下分配原则：
1．避免将重要性水平全部分配至某一个项目中。这是因为不可能要求其他项目不产生任何误差。因此他设定：任何一个项目的可容忍误差不能超过报表总体重要性水平的60%。
2．所有项目可容忍误差之和不能超过报表总体重要性水平的2倍。这是基于以下两点考虑：（1）不可能所有被审项目的实际误差都同时达到所分配的可容忍误差的标准。因此，这样的安排可以使每个项目都留有一定的余地。（2）有的项目的高估与有的项目的低估可能相互抵消，从而整个项目或报表的误差不是太大。
3．现金，应付票据，应付股利及股本等项目能够进行详细逐笔审计。或者审计产生的误差的概率很小，因此不允许产生误差或仅分配以很少的可容忍误差。
4．应收账款，存货的审计需要较为复杂的审计程序，成本较大，因此分配最大的可容忍误差（总体重要性水平的60%）。
5．其他流动资产，应付工资一般应用分析性复核即可检验其总体合理性，审计成本较低，但仅用分析性复核程序时应允许有较大的可容忍误差。
6．固定资产与上一年度相比，一般情况下不会出现较大的变动，可能不需要对其实施审计程序，因而分配以较少的可容忍误差。
7．应付账款存在低估的可能性，预期的误差较大，应分配以较多的可容忍误差。
8．盈余公积利润的误差来自于其他项目产生的误差。对其他项目误差的控制同时也就控制了该项目的误差，因此不需要对该项目进行专项审计，也就不需要为它分配重要性水平。

内部控制案例
案例1
下列内部控制措施，取自某会计师事务所用于评估工资和人事循环控制风险的内部控制调查问卷表：
（1）在用于计算应付工资、编制工资单之前，出勤工时卡需经部门负责人审核同意。
（2）在签发工资支票之前，连续编号的出勤工时卡已经全部统计完毕。
（3）负责计算应付工资、编制工资单的员工，不负责其他工资职能（如登记出勤、签发工资支票），并且不接触出勤记录，不接触现金。
（4）在签发工资支票之前，工资单经过了另外一个人的审核。
（5）所有作废或已损坏的工资支票，都已加盖“作废”的专用章，并予以保存。
（6）在招聘新员工时，要调查候选人的各种情况，并对其知识水平、工资态度和工资能力进行测试。
（7）在解聘员工时，应向他发出书面通知，并在书面通知中说明理由。对于工作出色的员工，应考虑提拔。
（8）已经签发但没有送达给员工的工资支票，应该交回给出纳保管。
要求：
（1）对于上述每项控制措施，请分别说明其所属的控制程序类型（如凭证和记录控制，资产接触与记录使用控制等）
（2）对于上述每项控制措施，请分别说明其对应的审计目标。
（3）对于上述每项控制措施，请分别说明如果它存在并且有效的发挥作用，将防止那些特定的错误和不法行为发生。
（4）对于上述每项控制措施，请分别说明如果它不存在，将出现那些特定的错报。
（5）对于上述每项控制措施，请分别说明为了揭示因该控制措施的不存在而出现的错报，注册会计师可能采用的一项审计测试。
解答：
（1） 控制程序类型：独立稽核
审计目标：记录的交易存在（真实性）；记录的交易按正确的金额反映（计价）
防止的错误和不法行为：出勤记录被虚构，出勤工时卡上工时统计出现差错
不存在时可能出现的错报：工资费用和应付工资多计，或者应付工资与实际应付的工资不一致
揭示错报的审计测试：检查应付工资是否有异常的增加，以检查是否有人虚构出勤记录冒领工资；抽查出勤工时卡上的工时统计
（2） 控制程序类型：凭证和记录控制
审计目标：发生的交易已经记录（完整性）
防止的错误和不法行为：有些出勤记录没有统计
不存在时可能出现的错报：应付工资少计
揭示错报的审计测试：抽查几个月的工资单和出勤工时卡，看二者的工时数是否一致
（3） 控制程序类型：不相容职务分离，资产接触与记录使用的控制
审计目标：记录的交易存在（真实性）；记录的交易按正确的金额反映（计价）
防止的错误和不法行为：出勤记录被篡改，多付现金给自己或与自己相关的人
不存在时可能出现的错报：工资费用和应付工资多计
揭示错报的审计测试：检查工资费用的异常变动，检查某些员工工资的异常增加，追查其出勤记录的真实性
（4） 控制程序类型：独立稽核
审计目标：记录的交易按正确的金额反映（计价）
防止的错误和不法行为：工资单上工资计算错误
不存在时可能出现的错报：工资费用和应付工资发生差错
揭示错报的审计测试：抽查工资单上工资计算的准确性
（5） 控制程序类型：凭证和记录控制
审计目标：记录的交易按正确的金额反映（计价）
防止的错误和不法行为：有人持作废或已损坏的工资支票到银行套取现金
不存在时可能出现的错报：银行存款帐面余额大于实际余额
揭示错报的审计测试：核对银行对帐单与银行存款日记帐
（6） 不属于控制程序
（7） 不属于控制程序
（8） 控制程序类型：资产接触与记录使用的控制
审计目标：记录的交易存在（真实性）
防止的错误和不法行为：工资支票被他人非法冒领
不存在时可能出现的错报：应付工资少计
揭示错报的审计测试：核对银行对帐单与银行存款日记帐

案例2
某公司是一家从事食品批发、兼营食品零售的商业企业，去年出现了以下错误和不法行为：
（1）货物发出后，为向客户收款而开具的销售发票，销售价格不对。因为计算机输入时，输入了错误的销售价格。
（2）有一笔购货款发生了重复付款。在第一次付款三周后，该公司收到供货商发货单的复印件，因而又付了一次款。
（3）仓库保管员将部分食品带回家。收到购入的食品后，仓库保管员将一小部分食品放入自己的包里，其余部分则放入企业的冷库，然后，按照总共收到的数量而不是入库的实际数量填写入库单，送交财会部。
（4）对零售商店的存货进行盘点时，某些柜组将一些商品的数量误记在另一些商品名下，在盘点数量时也出现了错误。
要求：
（1） 对每项错误，指出它缺乏的一种或多种内部控制类型
（2） 对每项错误，指出没有达到的相关审计目标
（3） 对每项错误，指出能克服它的一项控制措施
解答：
（1）缺乏独立稽核；影响的审计目标是“交易按正确的金额反映（计价）”；克服的控制措施如由两个人独立地对同一批商品进行盘点
（2）缺乏凭证与记录控制（第一次付款没有登记在相应的会计帐户中，没有在已经付过款的购货凭证上作记号），经济业务没有经过适当授权（付款应该取得有关负责人的批准，而有关负责人在批准是否付款时将审核发货单）。没有达到的审计目标是“记录的交易按正确的金额反映（计价）”克服的控制措施如及时登记会计帐户，付款时在购货凭证上作标记，但凡购货付款，都应核对购货凭证，并取得有关负责人的审核同意
（3）不相容职务没有充分分离，仓库保管员一面清点验收货物，一面填写入库单；缺乏必要的资产接触控制，仓库保管员能够将食品带出仓库；缺乏必要的独立稽核，没有不定期盘点存货。影响的审计目标是“记录的交易按正确的金额反映（计价）”克服的控制措施如设立购货验收部门，由验收部门的员工会同仓库的员工清点入库的货物，填写入库单，入库单上必须有两个部门的人员签字；仓库应设有门卫，员工出入携带物品应接受检查；应有独立部门不定期地对仓库进行抽查
（4）缺乏独立稽核，没有人对盘点进行监督；影响的审计目标是“交易按正确的金额反映（计价）”和“交易被恰当的分类和反映”；克服的控制措施如由两个人独立地对同一批商品进行盘点

案例3
常诚和王朝是一对好朋友，都是注册会计师，分别供职于不同的会计师事务所。有一天在共进午餐时，他们谈起了内部控制在决定应收集的审计证据的数量方面的重要性。
常诚认为，在任何公司，不管其规模如何，都应该以类似的方式对内部控制进行细致的调查和评价。他所在的会计师事务所，要求在执行每一项审计业务时，都要使用事务所设计的标准内部控制调查问卷表，对于每类经济业务，都应该编制内部控制流程图。另外，事务所还要求注册会计师仔细评价内部控制制度，根据内部控制的强弱，调整拟收集的审计证据的数量。
王朝则指出，他所审计的大量小规模企业，不可能有充分的、严密的内部控制。因此，他在从事审计时，通常假设内部控制不充分，从而忽略内部控制，直接进行大量的实质性测试。他说，“当我一开始就知道内部控制制度中存在各种各样的弱点时，我干吗要浪费大量的时间和精力去调查内部控制、评价控制风险？我宁愿把钱花在填写内部控制调查评价表格上的时间，用在测试财务报表的表述是否正确上。”
要求：
（1） 概括大型企业和小型企业内部控制制度的主要区别。
（2） 评价注册会计师王朝和常诚的观点。
（3） 规模不同的企业，在调查内部控制、评价控制风险方面有何共性和区别？
解答：
（1）相比大型企业，小型企业业务相对简单，人员较少，不相容职务分离不充分，业主或管理层积极地参与各种积极业务，因此，内部控制制度相对不健全，不严密。
（2）常诚和王朝的观点都有些偏颇。常诚认为不管企业规模大小，都应该细致的对内部控制制度进行调查和评价。这一点对于大部分小企业来说不适用。审计是需要成本的。当知道小企业内部控制制度不完善、不可能显著地降低控制风险时，还花打量的时间去了解内部控制制度，不符合成本效益原则。
王朝认为小企业的内部控制不充分、不严密，不应该花时间去了解内部控制制度，而应该直接进行实质性测试。王朝忽略了虽然小企业内部控制一般都不够充分严密，但毕竟企业与企业之间情况不同，内部控制的不健全有程度上的差别，不是所有小企业内部控制都不可信赖。而且，评价控制风险、设计恰当的实质性测试程序，不是调查企业的内部控制制度的唯一目的。对小企业的内部控制制度进行初步的调查和分析，有助于职称会计师评估财务报表的可审性，预测企业财务报表中的潜在错误，抓住审计重点。另外，注册会计师除了对企业的财务报表发表审计意见外，还可以就内部控制可以改进的方面向企业提出建议，这也要求对内部控制有所了解。
（3）共性：不管审计大企业，小企业，都要对内部控制进行调查。
区别：企业的规模不同，对内部控制调查的程度可能不同。大企业内部控制较健全，评估的控制风险较低，因而对内部控制调查的程度较深。小企业内部控制相对不健全，评估的控制风险确定得较高甚至最高，因而对内部控制调查的程度较浅。

案例4
朱琳在彩虹公司从事会计工作10年有余，她对工作的忘我精神和高度的责任感，深得公司其他员工和老板的赞誉。最近，公司赋予她更多的职权和责任，然而，当注册会计师查明朱琳在过去的6年中采用非法手段侵吞了10万元巨款时，公司员工和老板都感到吃惊和失望。朱琳的作案手法很简单，在向客户发出账单收款时，不登记销售日记账，待收到客户的付款时，不登记收款，而将款项侵吞。
问题：导致朱琳有机可乘的主要原因是什么？
参考答案 ：
主要原因是内部控制不健全，没有执行充分的不相容职务分离。寄送账单与登记销售是不相容职务，收款与登记也是不相容职务，集于朱琳一身，给她创造了侵吞销售款而又不容易被发现的机会。

案例5
最近，当您和您的家人到永和豆浆店吃早点时，发现该店有一套特殊的管理方法。您先到点菜台点菜，服务小姐问您一共几位，坐哪一桌，点好菜后她用电脑打印出一张清单，上面列出桌号，客人数，您点的各种菜的数量，价格以及最后的总金额。然后您坐在座位上，等待服务员将各种菜肴送过来供您和您的家人享用。后来，您再想加几个菜。结果，您又来到点菜台服务小姐又打印出一张类似清单，让您拿出原来的清单，将他们装订在一起交给您。当您和您的家人用餐完毕要离开时，您将两张清单交给收银台，收银台的服务小姐对清单进行复核后，加出总金额，让您付款。
要求：
（1）永和豆浆店设立的控制措施属于何种类型？
（2）永和豆浆店的老板应如何评价该控制措施的效果？
（3）永和豆浆店设立这些控制措施，的哪些成本和效益？
参考答案：
（1）永和豆浆店设立的控制属于控制程序，如不相容职务分离，点菜台可以对收银台形成牵制，收银台收到的款项，必须与点菜台电脑中的总金额相符。
（2）评价该控制措施的效果，应该看菜是否会送给错误的客人，收款是否会发生差错。即当天的点菜台电脑中的总金额与当天的收款总额是否相符。
（3）成本是需要添置一台电脑，同时设立点菜台和收银台增加了人工成本。收益在于使店内运转通畅，菜能准确及时地送到客人桌上，客人离开时不会忘记向客人收钱，提高了经营效率和效果，最重要的是收银台收到的现金能够得到控制，不至于被收银台的服务小姐中饱私囊。

案例6
爱乐者协会每周一至五晚上在文化宫举办音乐会。音乐会开始前，协会的一名员工在入场处把门。协会的会员，出示会员卡后可以免费入场，非会员观众，只有当场支付30元，换取到一张式样统一的入场券后，才能入场。
每晚演出结束，这位把门的员工将收到的现金，交给协会的出纳。纳当面清点，将现金存放入保险柜。每周六上午，出纳和把门的员工一起将保险柜中存放的所有现金，送存银行，收到银行出具的存款证明，作为每周登记账目的依据。
爱乐者协会的管理层认识到门票收入的内部控制需要改进，聘请您 帮助出谋划策。
要求：指出门票收入现有内部控制中存在的弱点，针对每项弱点，各提供一项改进建议。
参考答案：
弱点 建议
1． 无法确定购票入场的非会员观众人数。2． 无法确定把门的员工在收钱的同时，有没有出票。3． 无法确定把门的员工是否将当晚的门票收入全部交给出纳。4． 无法确定出纳在周六送存银行前不动用存放在保险箱的票款。5． 将银行提供的存款证明作为每周登记账目的依据，缺乏核对手段。 1． 门票应当连续编号，并按照售票顺序依次出票。2． 增加另外一名员工，专门负责收票（撕下票根）3． 演出结束后，把门员填写收入报告单一式两份，收票员工将之与自已收到的门票数核对相符后签字，把门员工将门票款和其中地份收入报告单交给协会的会计人员。4． 出纳被要求在演出结束的第二天上午就将票款送存银行。5． 在票根，收入报告单以及银行的存款证明三者核对无误后，据此登记账目。

审计抽样案例
案例1
审计人员在审计某公司的产成品帐户时，发现该公司今年共生产了2000批产品，入帐成本为5，900，000元。审计人员选取了200批样本，帐面价值共计600，000元。经与有关凭证及附件核对，发现200批中共有52批成本错误。经将错误调整后，样本的确定价值为582，000元。
运用下列估算方法，估算产品的总成本
1． 均值估计法
2． 比率估计法
3． 差额估计法
解答：
1．样本平均数 582，000÷200=2，910
总成本 2，910×2，000=5，820，000
2．R=582，000÷600，000=97%
总成本 5，900，000×97%=5，723，000
3 d=（582，000－600，000）÷200=－90
总差额=－90×2，000=－180，000
总成本 5，900，000－180，000=5，720，000

计算机审计案例
宝信会计师事务所正在审计隆兴公司的财务报表。隆兴公司最近安装了计算机来进行会计处理。现会计师事务所经调查后，发现其业务流程如下：
为了提高工作效率，隆兴公司现有的一些编表的程序基本不变，只是对电脑操作员进行计算机培训。
每一个电脑操作员均专门负责某一个程序操作，包括程序的变动、运转和答复问题。该项程序的优点是，每当输入错误时，电脑操作员可以对其进行修改，因而，每个电脑操作员仅负责本部门的电脑工作。
上班时间至少有一个职员留在电脑房中，且只有电脑操作员一人才有房间钥匙。
软件公司除了帮助设计软件外，还附送了一套系统说明文件，为保险起见，这些系统说明文件就放在电脑边，以备查阅。
公司曾考虑通过电脑内部的程序进行控制。但考虑到过于繁琐，最后还是决定保留人工控制。
公司将产品直接从仓库装运，仓库将装运通知单交会计室，由该室开单人员填入各项目的单价并检查每一仓库装运通知的编号顺序。开单人员同时利用计算器汇总装运总量及金额表。
装运通知单及运量表送往电脑部打印，并输出包括发票等一式六份的销售日报，由电脑员与运量表核对。
发票全部送交开单人，开单人将其分别寄送顾客与仓库，一份发票留档，作为记录应收帐款的依据。
要求：
指出上述控制中存在的问题并提出改进建议。
解答：
流程缺点 改进建议
1．全套文件没有作业流程日记 设置作业流程日记，并和运转时间调节，以控制电脑的使用：使打印机可打印错误报告
2．电脑部员工均可接近电脑 仅操作员配有电脑房钥匙，以强化电脑的实物控制
3．没有系统操作的书面说明书 备置最新的系统和程序流程图，记录存放位置图，程序一览表，及变更指令等
4．软件及系统文件存放在电脑部 应设置档案室由专人保护
5．未拟定程序控制 应补充现有人工控制，并对人工控制、列表系统加以独立评价，考察是否适用
6．电脑操作员核对控制单和销售日报 开单人员应该具有控制额，并核对销售日报，最好在电脑中建立自动测试程序，并打印出所有错误
7．开单人员留存应收帐款明细分录 应由会计室独立核对
8．工作未适当划分，某职员完全控制程序与操作电脑 系统分析、程序设计、电脑操作应分别由专人负责，以加强控制
9．开单人员填写产品价格 电脑中应储存价目表，可配合通知单中产品编号，由电脑加注价格，以提高效率，减少错误
10．开单人员查核通知单编号顺序 电脑应编制程序，自动查对编号并打印出漏号
11．开单人员收发发票 由电脑房直接交收发室收发
12．按号码先后顺序保管发票 不必要，可由销售日报代替
13．仓库留存发票副本 不必要，电脑应编制程序，印出仓库的发票日报，以减少发票的分类
14．应收帐款明细帐按销售发票以人工记录 应以电脑记录有效

销售与收款循环审计案例
案例1
审计人员李宏审查某电扇厂1999年应收帐款帐户时，发现有两个明细帐户有异常情况。其中（1）市宏达商场明细帐，1999年12月31日借方余额80000元，本年无发生额。经查，此款是1996年宏达商场向该电扇厂购电扇发生的货款。（2）市水泥厂明细帐，1999年12月31日贷方余额75000元，本年无发生额。经查，1998年12月31日仍为贷方余额75000元。
讨论方案：
（1） 宏达商场明细帐中可能存在什么问题，并提出相应的处理意见。
（2） 市水泥厂明细帐中可能存在什么问题，如何进一步审查此款的真实性？
（3） 市水泥厂明细帐中如果存在舞弊，如何审查并进行帐项调整？
解答：
（1）宏达商场货款可能存在的问题有：货款因质量纠纷导致商场全部拒付；货款纯属虚构；可能是记帐错误，应向其他单位收取；可能货款已收回，未及时销帐。
李宏应发询证函，或亲自去宏达商场了解情况。如果是质量纠纷，应组织双方协商解决；如果是记帐错误，应予以更正，未销帐的也应立即销帐；如果是虚构的货款，应提请被审单位调整有关帐目，提请管理当局予以足够的关注，并严肃处理有关人员。
（2）市水泥厂的货款可能是1998年（或之前）预收的货款，考虑到电扇的性质，一般不可能预收货款一年后仍不发货。李宏应深入成品仓库审查发售产品的情况，并查阅有关产成品明细帐、产品销售收入明细帐、产品销售成本明细帐等，看是否有货物已发出，未入销售收入帐的情况。
如果存在上述情况，应提请被审计单位调整增加销售收入，计算并补缴增值税和所得税，并进行相应的帐项调整。

案例2
注册会计师王成在审查某企业的应收帐款帐户时发现：
（1） 有一笔会计分录为
借：应收帐款 65000
贷：应付工资 65000
（2） 该年12月31日销售产品3000台，以应收帐款600，000元入帐。经查，当日仓库中没有这么多产品。
（3） 12月20日565号转帐凭证的会计分录为：
借：应收帐款——A公司 800，000
贷：产品销售收入 800，000
转帐凭证下未付原始单据。
问题：
（1） 该企业可能存在什么问题？
（2） 王成应如何审查上述帐项？
解答：
（1）该笔分录中贷方科目为“应付工资”，不符合会计制度规定，有可能是企业利用这笔销货款作为奖金发放给职工。王成应进一步审查产成品明细帐、产品销售收入明细帐，确认该项销售收入的真实性；审查应付工资明细帐，现金明细帐，确认该笔货款发放的真实性；还可询问有关人员、职工等。
（2）仓库中没有这么多产成品，有可能是虚构销售收入。王成应进一步审查产成品明细帐、应收帐款明细帐、产品销售收入明细帐等，还应检查下年初是否有退货业务，核对退货的入库凭证和退给对方货款取得的收据，以查明问题的真相。
（3）转帐凭证下未附原始单据，可能是虚构应收帐款，以虚增销售收入粉饰利润。王成应了解企业的利润计划完成情况，询问有关会计人员，发询证函给A公司。如果未回函，则采用如（2）所述的其他替代审计程序。
对于发现的问题，王成应提请被审计单位进行有关的帐项调整。

案例3
审计人员对某企业的应收帐款进行审计，该企业应收帐款帐户有100户，除有10户应收帐款每户超过10万元以上外，其余90户都在5万元左右。审计人员首先对应收帐款内部控制进行调查、研究和评价，发现各控制点均有良好的控制。
问题：
1． 请确定函证的范围和对象，并说明理由
2． 起草一份肯定式询证函
3． 假定回函全部收到，但复函中有六户提出如下意见：
（1） 无法复核
（2） 所欠余额20000元已于当年12月25日支付
（3） 大体一致
（4）经查，12月30日第456号发票（金额为25000元）系目的地交货，本公司收货日期是此年1月5日，因此询证函所称12月30日欠款之事与事实不符
（5）本公司曾于10月份预付款7500元，足以抵付对帐单所列两张发票的金额5000元
（6）所购货物从未收到
针对上述意见，审计人员应作何种处理？
解答：
1．函证范围为10万元以上的客户和一定比例的其他客户
函证对象： 10户 10万元以上
18户（90户×20%） （随机抽取20%的其他客户）
理由：各控制点均有良好的控制，因而不需要对100户全部进行函证，应只需对10万元以上帐户和其余帐户的20%即18户进行函证。如果对28户的函证和进一步审查中发现有问题，可扩大抽查范围。
2．肯定式询证函参见教材P/204
3．（1）此种情况下应采用替代审计程序，主要是审查客户定货单、销售合同、销售发票副本、货运文件等资料，验证构成应收帐款的销货交易是否确实发生。（2）这种情况可能是由于时间差异造成，审计人员应审查收款凭证，查看货款是否及时收到及收到日期。如果货款函证发出日之前已收到则可能是记帐错误，即收到货款时错误贷记另一客户的明细帐户，审计人员应审查帐户记录并对贷记的帐户进行核实后予以更正。（3）该顾客的回答很不清楚。审计人员应重新函证，请具体准确回答（4）此种情况很有可能是客户在货物所有权尚未转移前就确定为销售实现。审计人员应审查销货发票的副本和有关的购销合同、协议。（5）审计人员应查明预收货款是否确实收到并以入帐，如查明确能抵付，应提请客户进行相应的帐务处理（6）审核货运文件等资料以查明货物是否确以运出，如确未运出，应提请客户作调帐处理。

案例4
某企业于春节前给职工代购肉，鱼，蔬菜和果品等，货款及运杂费全部由企业垫付。年货分发完毕后，无人负责向职工收款，上述垫付款长期挂账。年终决算时，财会部门请示企业领导，职工欠的食品款，是向职工收取还是作坏账损失处理。经领导研究认为，因职工拖欠的时间太工长，人员又有变动，分发食品的记录也已丢失，不好收取，决定作坏账损失处理。财会部门根据领导指示，将为职工代购食品垫付款项，以无法收回为由作为坏账损失，进行了转账处进。会计分录如下：
借：管理费用———坏账损失
贷：其他应收款
讨论方案：
（1）审计人员怎样分析上述业务。
（2）审计人员怎样审查上述业务。
参考答案；
企业为职工代购物品，按原价和运杂费计入“其他应收款”科目，物品分发给职工后，本应向职工收取垫付款项，但由于长期末清算，年终时作了坏账损失处理。对上述的舞弊审查，主要采用审阅法，调查法和核实法等方法。首先审阅其他应收款明细账，依据账簿登记，深入审查记账凭证及原始凭证，查明垫付款的具体内容及垫付款作坏账损失的处进依据。并在此基础上，向有并负责人和承办人员作详细调查，进一步核实。

案例5
某企业由于产品适销对路，企业效益较好，企业领导人为了做到稳中有增，人为地控制利润增长幅度，便授意财会部门将200万元的销售收入不予入账，长期作未达账项处理；将1400万元的销售收入挂在往来帐，长期作预收款处理，会计分录为；
借：银行存款 14000000
贷：预收账款 14000000
讨论方案：
（1）审计人员怎样分析上述业务。
（2）审计人员怎样审查上述业务。
（提示：应区分收入业务是当年发生的还是以前年度发生的，分别进行处理。）
参考答案：
企业会计人员按领导旨意，将已实现的销售收入不按现行会计制度的规定进行账务处理。对上述事项的审查，首先查对银行存款未达账项及应收应付账款的余额，并加以分析。在正常情况下，银行未达账项一般不会拖得太长，长时间的未达账项必须查明原因。如果应收应付款的贷方余额较大，就要查对应收应付款明细账，并通过对明细账的分析和判断加以确定。还要注意：预收款一般不会通过托收承付和委托银行收款结算方式。如果以上弊端发生在当年，应调增销售，再分别计算和结转销售成本和税金，将销售利润转至：“利润分配”科目。如果属于以前年度发生 的则直接通过“利润分配——未利润分配”科目调账。

案例6
注册会计师在审查某年的应收账款时，发现12月份的记账凭证中，有如下一张记账凭证：
借：管理费用 3000
贷：应收账款——**公司 3000
该记账凭证下附一张王会计写的应收账款注销报告，会计科长钱**签的字。此外，还有10，8，6，4，2各月中发现有类似的会计分录。
讨论方案：
（1）审计人员怎样分析上述业务。
（2）审计人员怎样审查上述业务。
参考答案：
应收账款的注销业务不可能平均2个月发生一次，上述情况存在反常现象；应收账款的注销必须经过有关领导的核准，会计科长没有此项权力；王会计写的注销报告，钱科长批准，违反内部牵制原则。注册会计师应审查应收账款注销的理由，找供销科调查有关的购货单位，进一步与购货单位核实还款情况。根据购货单位提供的还款时间，查核还款单据及相应的会计分录，最终查明钱，王两人合伙，利用注销坏账，贪污公款。

案例7
大正公司于1999年12月1日委托中正会计师事务所对公司1999年度的会计报表进行审计。注册会计师张浩任该项目的负责人，决定在决算日前实施某些审计程序，包括对截至1999年11月30日的应收账款进行函证。复函中有6户顾客提出了以下意见：（1）本公司资料处理系统无法复核贵公司的对账单。（2）所欠余额20000元于1999年11月10日付讫。（3）大体一致。（4）经查贵公司11月30日的第2545号发票（金额为25000元）系目的地交货，本公司收货日期为12月7日，因此询证函所称11月30日欠贵公司账款之事与事实不符。（5）本公司曾于10月份预付货款7500元，足以抵付对账单中所列两张发票的金额5000元。（6）所购货物从未收到。注册会计师针对顾客复函中提出的意见，应当采取何种步骤进行处理？
分析：（1）此种情况下应采取替代审计程序，主要是审查顾客订货单，销售合同，销售发票副本，货运文件等资料，验证构成应收账款的销货交易是否确实发生。（2）这种情况可能是由于时间差异造成的，注册会计师应审查收款凭证，查看货款是否收到及收到的日期。如果货款函证日之前已收到，则可能是记账错误，即收到货款时贷记另一客户的明细账户，注册会计师应审查账户记录并对贷记的账户进行函证。（3）该项顾客回答很不清楚。注册会计师应重新函证，请具体准确答复。（4）此种情况很右能是客户在货物所有权尚未转移前就认为销售实现，注册会计师应审查销售发票副本和有关销售合同，协议。（5）注册会计师应查明预收货款是否确实收到并已入账，如查明确能抵付，应提请客户进行相应有账务处理。（6）审核货运文件等资料，以查明货物是否确已运出。如确已运出，应将货运文件影印件送请顾客重新查证；如未运出，应提请客户作调整处理。

案例8
1998年11月20日，中国证监会宣布了对成都红光实业股份有限公司（以下简称“红光实业”）管理部门、负责该公司上市前审计及盈利预测审核的蜀都会计师事务所、资产评估所、证券承销商、以及相关的其他信息中介机构和有关执业人员进行的行政处罚决定。以惩罚他们在该公司上市过程中颁布虚假会计信息所犯的错误。
红光实业公司在上市过程中，没有在其财务报表中披露真实的财务信息。在上市前三年中，红光实业已实现巨额亏损。如1996年实际亏损金额为1亿多元，1997年上半年亏损6 500万元。即使在上市后的1997年，全年实际亏损为2．2亿元，而不是其报表上披露的1．9亿元。但是，为了能得到上市资格，红光实业在股票发行上市的申报材料中，采取虚构产品销售、虚增产品库存和违规账务处理等手段，将1996年实际亏损1亿多元，虚报为盈利 5 400万元。
从已揭露的违规账务处理来看，红光实业主要采取了虚构产品销售、虚增产品库存的方法来掩盖虚盈实亏的真相。对于这种在企业界已沿用近70年的假账手法，审计界早已有所防备。远在1938年，美国的罗宾逊药材公司就是通过虚构销售收入、虚构应收账款以及虚构存货而成为美国证券界轰动一时诈骗案。为此，当美国在1947年创建公认审计准则时，首当其冲的就是必须对应收账款进行询证，必须对存货进行盘点。否则的话，就不能对财务报表发表无保留意见。因为，这两种审计程序是揭露虚构销售收入及虚假存货的最有效的方法。而且，这两种程序亦成为世界各国审计界最为重视的方法之二。我国的独立审计准则也将这两种审计程序列为检查报表的法定方法。如果会计师事务所在审核上市公司前3年的财务报表时，运用了这两个程序的话，就不可能出现虚构销售收入、存货以及应收账款的现象。至少，不应当出现如此巨额的虚假利润。由此可见，注册会计师在审核前3年的财务报表时，在程序上存在过失，以至于没有发现重大差错，不能给报表使用者提供一个合理保证。对此，注册会计师是难辞其咎的。
其次，在从盈利预测数据与1997年年度报告数据的对比中可以发现，导致盈利预测与实际完成业绩产生重大差异的主要项目是“主营业务收入”和“营业成本”。原先预计主营业务收入为59 326万元，但实际完成额为27 066万元，实际完成额仅为预计额的 45.62％。与此同时，营业成本却并未按比例的下降，实际发生额与预计额基本持平（实际发生额为36 476万元，预计额为39 184万元）。也就是说，收入与预计数相比减少了一半多，而成本却并没有减少，这样的话，主营业务利润自然与预计数产生很大的差异，进而导致“净利润”预计数7 055万元与实际完成数一19840万元的重大出入。
对于近2亿元的亏损，“红光实业”在事后的解释是存在两方面主要原因。其－，行业内的激烈竞争使公司处于非常不利的位置。由于近几年电视机大幅度降价，作为整机的基础元器件生产厂也遭受了巨大冲击，公司主导产品售价大幅下跌，1997年同 1996年相比， 44cm的黑白显像管售价下跌 51％，彩管玻壳售价下跌 33％，跌价损失巨大。其二，公司产品成本却在加大。公司彩管玻壳屏炉和锥炉于1990年12月底点火投产，原设计寿命为5年，到1995年12月底满期，满期后，公司对炉子进行了“热修”并获得成功（所谓“热修”，就是边生产，边检修；与之对应的是“冷修”，即停产检修），公司由此相信自己有足够的技术实力和经验，通过不断热修保证炉子维持正常生产状态并再安全持续地运转几年，故没有在招股说明书、上市公告书、1997年度中期报告中予以披露。但到了1997年8月以后，热修已不能解决问题，炉子严重老化，产出大量废品，使产品合格率降低。生产成本猛增，到1998年2月，炉子全面停火。
综合“红光实业”以上这些风险因素，我们可以发现其中许多因素会对“红光实业”的生产经营业绩产生很大影响，比如原材料价格将上涨；行业竞争激烈，预计产品售价下调，将会有跌价损失；对公司产品的主要客户依赖性过大；主要生产设备超龄使用等。种种迹象都表明，1997年“红光实业”的发展前景不容乐观。但注册会计师、资产评估师以及证券承销商等在对“红光实业”前3年财务报麦及1997年盈利预测进行审核时，并未保持应有的足够的谨慎。请看下表：（单位：万元）
94年度（母公司） 95年度（母公司） 96年度（母公司） 96年度（合并） 97年度（合并预计） 97年度（合并实际）
主营业务收入 81222 86636 33072 42492 59326 27066
净利润 6070 7859 5436 5428 7055 -19840
从表中“主营业务收入”和“净利润”的走势可以发现，从1994年～1996年，“红光实业”的经营业绩是在下降的，而在1997年将面临如此多不利因素的前提下，盈利预测中“主营业务收入”和“净利润”的预计值却都是上升的。可见，注册会计师在审核盈利预测时没有充分考虑到可能存在的风险因素，执行业务过程中没有很好地贯彻谨慎性原则，致使盈利预测严重失真，给投资者造成了实际损失。因此，注册会计师对于盈利预测严重失真应该承担责任。

购货与付款循环案例
案例1
某审计组长让两位审计人员审查应付帐款，这两位审计人员查阅了所有应付帐款的会计记录，并向被审单位索取了有关应付帐款的无漏记债务说明书，进而作出如下结论：被审计单位的应付帐款已全部入帐，且入帐应付帐款均存在。
问题：
1．上述结论是否正确？
2．审计组长应让两位审计人员补充执行哪些审计程序？
解答：
1．上述结论中被审计单位的应付帐款已全部入帐的结论不正确。因为审计人员对此除了索取有关应付帐款的无漏记债务说明书外，未采取任何其他审计程序，而被审计单位的无漏记债务说明书是出自被审计单位的承诺书，是内部证据，证明力较弱，不能替代、减轻审计人员的审计责任，审计人员不能因此而减少相应的审计查证。
2．审计组长应让两位审计人员补充执行的审计程序包括：（1）审阅结帐日之前签发的验收单，追查到应付帐款明细帐，检查是否有货物已收，而负债未入帐的应付帐款；（2）检查被审计单位决算日后收到的购货发票，确定这些发票记录的负债是否应记入所审计的会计期间（3）检查被审计单位决算日后应付帐款明细帐贷方发生额的相应凭证，确定其入帐时间是否正确。（4）其他如询问被审计单位会计和采购人员等。
案例2
某审计人员接受指派，对某被审计单位进行年度财务审计，假定：（1）该审计人员目前正在对应付帐款项目的审计编制计划。（2）上年度工作底稿显示共寄发100封询证函，对该客户的1000家供货商进行抽样函证，样本从余额较大的各明细帐中抽取。为了解决函证结果与被审计单位会计记录间的较小差异，审计人员和被审计单位均花费较多时间。对于未回复的供货商，均运用其他审计程序进行了审计，没有发生异议。
要求：
1．说明该审计人员在制定将予实施的审计程序时，应考虑哪些审计目的？
2．说明该审计人员应否使用函证，如应函证，列举使用函证的各种情况？
3．说明上年度进行函证时，选取有较大年末余额的供货商进行函证为何不一定是最有效的方法？审计人员本年度在选样函证应付帐款时，该审计人员宜采用何种更有效的程序？
解答：
1．该审计人员已对应付帐款项目编制计划，在制定审计程序时，应考虑以下审计目的：
（1） 确定相关的内部控制是否完善有效。
（2） 证明资产负债表上所列负债是否和帐册所载相符，并代表已经发生的所有交易。
（3） 确定应付帐款的负债是否完整，以保证一切现有债务均经记载。
（4） 查明所有应付帐款是否适当评价，并特别注意低计的可能性。
（5） 确定资产负债表的表达是否适当。
2．在主要的供货商并未提供月结单或定期对帐单，或虽有这类帐单但是委托人员未曾用于调节应付帐款帐户时，或在应付帐款内部控制不甚健全时，该审计人员应使用函证程序
3．函证应付帐款目的，在于揭示未入帐的负债，函证具有巨额结欠数字的帐户不一定能达到上述目标。审计人员宜邮寄询证函给与委托人有实际交往或往来频繁的债权人（不论决算日有无余额）。此外，亦宜寄给关系人（供货商）及具有非常交易的供货商——或许都是未曾入帐应付款的可能来源。

案例3。
审计人员在对某公司1999年12月31日的固定资产进行清点时，发现下列情况：
固定资产名称 固定资产明细帐 固定资产卡片 实存价值 每台单价
甲 80000 80000 78000 2000
乙 70000 70000 80000 10000
丙 100000 90000 100000 10000
丁 29500 28000 28000 500
要求：根据上述清点的情况，分析可能存在的问题，并提出审计意见。
解答：
1．甲种设备帐卡相符，实物短缺一台，有可能是该设备已报废处理，但是帐卡未注销，查明后应注销帐卡；也可能因保管不善，设备被盗，查明后要追究保管者的责任；也可能是设备出租，但没有记入“出租固定资产”帐户，应补记
2．乙种设备帐卡相符，实物多出一台，有可能是该设备已报废处理，帐卡已注销，但实物仍在使用；也可能是购进时未作固定资产入帐而作低值易耗品入帐，但盘点时作为固定资产；查明后，应对照其价值和使用年限，确认其符合标准，则补记固定资产明细帐和卡片帐；若不符合标准，则不作盘盈，不记入固定资产帐簿；也有可能是将租入固定资产误作为盘盈，查明后应将设备在备查簿上登记。
3．丙种设备明细帐与实物相符，但卡片少一台，有可能是购进时，有一台没有在卡片上登记，查明后要补记卡片。
4．丁种设备卡片和实物相符，但固定资产明细帐多出三台，有可能是该三台设备已出售，但明细帐没有注销，查明后应予注销

案例4
审计人员在审查华润股份有限公司1998年度固定资产折旧时，发现上年度12月新增已投入生产使用的机床一台，原价为100 000元，预计净残值为10 000元，预计使用年限为5年，使用年数总和法对该项固定资产进行折旧，其余各类固定资产均用直线法折旧，且该公司对这一事项在财务情况说明书中未作揭示。
要求：根据上述情况，审计人员应确定这一事项对被审单位资产负债表和损益表的影响。
解答：
采用直线法计提折旧时，每年应提折旧为：
年折旧=（100，000—10，000）/5=18，000（元）
采用年数总和法计提折旧时，各年应提折旧为：
1998年：（100，000—10，000）×5/15=30，000（元）
1999年：（100，000—10，000）×4/15=24，000（元）
2000年：（100，000—10，000）×3/15=18，000（元）
2001年：（100，000—10，000）×2/15=12，000（元）
2002年：（100，000—10，000）×1/15=6，000（元）
从以上计算可以看出：1998年多提折旧12，000元，导致资产负债表中资产少计12，000元，损益表中费用多计12，000元，导致利润减少12，000元；1999年多提折旧6，000元，导致资产负债表中资产少计6，000元，损益表中费用多计6，000元，导致利润减少6，000元；2000年两种折旧方法计算出的折旧额相等，对资产负债表和损益表没有影响。2001年少提折旧6，000元，导致资产负债表中资产多计12，000元，损益表中费用少计6，000元，导致利润增加6，000元；2002年少提折旧12，000元，导致资产负债表中资产多计12，000元，损益表中费用少计12，000元，导致利润增加12，000元。

案例5
下表列示了固定资产项目的若干审计目标及可能实施的主要审计程序
审计项目 审计目标 审计程序
固定资产 1． 被审计单位对所审计会计期间内所增加的固定资产享有所有权2． 在资产负债表日，所有在册固定资产均存在3． 在资产负债表日，所有固定资产的净值均已正确计量 A将固定资产明细帐期初余额与上年度审计工作底稿核对B复核折旧费用的计提，并确定固定资产有效使用年限及折旧方法同以前年度一贯C确定固定资产记录部门与保管使用部门的职责分离D审查固定资产的契约和保险单据E实施截止测试，证实固定资产维修费已计入恰当的会计期间F确定所有机器设备均已保险G实地检查所有主要的机器设备
问题：
请针对每一审计目标，选出能够实现该审计目标的一项最佳审计程序，将其英文大写字母编号填列在题后表格内，每一项审计程序最多只能被选择一次。
审计目标 （1） （2） （3）
审计程序
解答：
审计目标 （1） （2） （3）
审计程序 D G B

案例6
某审计人员正在对甲公司的应付帐款项目进行审计。根据需要，该审计人员决定对甲公司下列四个明细帐户中的两个进行函证：
应付帐款年末余额 本年度进货总额
A公司 22，650元 46，100元
B公司 — 1，980，000元
C公司 65，000元 75，000元
D公司 190，000元 2，123，000元
试问：（1）该审计人员应该选择哪两位供货人进行函证？为什么？
（2）假定上述四家公司均为甲公司的购货人，上表中后两栏分别是应收帐款年末余额和本年销货总额，该审计人员应选择哪两家公司进行函证？为什么？
解答：
1．该审计人员应选择B公司和D公司进行应付帐款余额的函证。因为函证客户的应付帐款，应选择那些可能存在较大余额而并非在会计决算日有较大余额的债权人。函证的目的在于查实有无未入帐负债，而不在验证具有较大年末余额的债务。本年度甲公司从B、D两家公司采购了大量商品，存在漏记负债业务的可能性更大。
2．该审计人员应选择C公司和D公司作为应收帐款的函证对象。因为函证应收帐款的目的，在于验证各期末余额的准确性，防止客户高计应收款，夸大资产。C、D两家公司在会计决算日欠客户货款最多，高计的风险因而更大。

案例7：
注册会计师郭佳在审查A公司1998年度会计报表将近结束时，A公司财务主管提出不必抽查1999年付款记账凭证来证实1998年的会计记录，其理由如下：（1）1998年度的有些发票因收到太迟，不能记入12月份的付款记账凭证，公司已经全部用转账分录入账；（2）年后有公司内部审计人员进行了抽查；（3）公司愿意提供无漏记负债业务的说明书。
问题：
（1）注册会计师郭佳在执行抽查未入账债务程序时，是否可以因客户已利用转账分录将1998年迟收发票入账的事实改变原定程序？
（2）注册会计师郭佳抽查未入账债务是否因客户愿意提供漏记债务说明书而受影响？
（3）注册会计师郭佳在抽查未入账债务的程序时可否因内部审计人员的工作而取消或减少？
（4）除1999年付款记账凭证外，注册会计师郭佳还可以从何种途径审查是否存在未入账的债务？
参考答案：
（1）尽管委托人对迟收账单以转账方式入账，简化了注册会计师对未入账债务的抽查，也减少了进一步调整的可能性，但这不影响注册会计师抽查1999年付款记账凭证。 注册会计师通过实施该项测试，可以查明有关1998年的验收单，卖方发票是否均以包括在转账分录内。这种抽查步骤与委托人自信十分完整、正确的报表仍须审核的理由是相同的。
（2）客户根据无漏记债务声明书不能作为正当审计程序，仅提供给注册会计师额外的保证，作为一种内部证据，其证明力较弱，故无法减轻注册会计师应作抽查的责任。
（3）如果注册会计师已查明内部审计人员具有专业胜任能力和合理的独立性，并且已抽查了入账的债务，在和内部审计人员讨论其程序的性质，时间，范围并审阅其工作底稿后，注册会计师可减少本身拟进行的未入账债务抽查工作，但只是减少，绝不能取消该抽查工作。
（4）注册会计师审查未入账债务，还可以通过以下途径：A未归档的购货发票；B客户以前年度未曾核定的所得税结算申报表；C与客户职员商讨；D客户管理当局的声明书；E与上年账户余额相比较；F期后对期内相关付款的审核；G现有的契约，合约，议事录，律师的账单和信件往来；H主要供货商间的信件往来；I抽查截止日期的有关账户，如存货，固定资产等。

案例8：
某注册会计师对某企业进行年度审计。该企业拥有资产10000000元，当年获净利500000元，财务状况良好。注册会计对结账日后数周的交易进行审查，发现下列未入账的负债：
（1）1998年12月30日开出金额为12000元的发票（交货条件为运出地FOB），该批货系列12月30日发出，该企业于1999年1月4日才收到，故发票于收货当日入账。
（2）1998年12月31日收到一批货物计80000元（交货条件为运出地FOB），并于当日实地验收入库，记入存货项下，发票日期虽标明为12月29日，实际却于1999年1月10日才收到，故记入1月份交易中。
（3）冷气设备于12月31日装妥，计400000元，发票日期也是12月31日，但该企业直到1999年1月20日付款才予以入账。
（4）1998年11月及12月广告费用计5000元，发票日期为1998年12月31日，该企业到次年1月12日付款时才入账。
讨论方案：
（1）上述各项未入账的负债是否需要调整，为什么？
（2）请设计一张工作底稿，将你的相关分析做一详细记录。
参考答案：
（1）该项漏列并不重要，不予调整。因漏列仅显示存货和流动负债等量增加，对于营运资金并无影响，净利不受影响。
（2）此项漏列必须调整。因已记入存货项下，未记入负债，使当期净利虚增80000元，流动负债少列80000元。
（3）漏列分录对当期净利无影响，但因少记流动负债，使营运资金，流动负债比率受到影响，故也可以予调整。
（4）此费用必须调整入帐，因其影响当期损益，也影响营运资金及流动比率。

案例9

生产循环审计案例
案例1
审计人员在观察被审单位存货实地盘点时，主意到下列特殊项目：
1．产成品储存室有数台电动机没有悬挂盘点单，经查询，据说属于被审计单位承销品
2．验收部门有切片机一台（为被审计单位主要产品之一），盘点单上标明“重做”字样
3．运输部门有一台已装箱的切片机，没有悬挂盘点单，据称该机已售给A公司
4．一小型仓库内有五种布满灰尘的原材料，每种原材料均挂有盘点单，经审计人员抽点，与盘点单的记录相符。
问题：
对于上述项目，审计人员应进一步实施哪些审计手续？
解答：
1．承销品的口头凭证应通过下列步骤证实：审查承销品记录、寄销合同和往来信函、向寄销人直接函证。
2．从切片机的存放地点和盘点单上的“重做”字样看，可能是退回的货物，应审核验收报告、销货退回和折让通知单、应收帐款函证回函等，查明切片机的所有权。如果所有权仍属于顾客，则不应列入被审计单位的存货中。
3．查阅有关购销协议、结算凭证，查证装箱切片机的所有权，如果销售尚未实现，则应将切片机列入被审计单位的存货中。
4．应向生产主管查询这些原材料还能否用于生产，如果属于毁损、报废材料，则不应列入被审计单位的存货。

案例2
审计人员接受委托对某公司1999年财务报表进行审计，发现下列事项：
（1）该公司职工反映公司领导只抓利润忽视安全，该公司1996年木工车间失火，损失巨大。经查为修复厂房及核销火灾损失共付105，000元，该公司将这项支出列入“管理费用——其他管理费用”。
（2）该公司技术科1999年租入试验设备4台，按合同规定每月支付租金50，000元，并按设备原价6，000，000元，逐月计提折旧，折旧率为5%，共计300，000元，两项合计900，000元，已计入管理费用。
（3）由于1999年出纳员轮岗，全年银行存款利息收入25，000元一直未做处理。
（4）职工宿舍全年生活用水用电共计87，000元，社会摊派款30，000元，公司自行组织职工外出修养所开支的车船费、住宿费等共计5，660元，均以列入管理费用。
要求：指出上列事项中存在的问题，并提出审计意见。
解答：
1．该公司木材车间失火，按会计制度规定其损失应作为营业外支出，而该公司将损失挤占管理费用，虚增管理费用105，000元，对此应提请该公司予以更正（此项支出应列入营业外支出，故不影响利润总额）
2．经营性租赁租入的固定资产不应计提折旧，该公司多计提折旧300，000远。虚增管理费用，虚减利润，属于漏缴所得税的行为，对此审计人员应提请该公司予以调整。
3．未处理的存款利息25，000元，属应冲未冲财务费用，导致期间费用虚增25，000元
4．职工宿舍水电费用应由职工个人承担，社会摊派款应从税后利润中列支或向摊派单位索回，职工修养支出应由职工福利费列支，这三项共虚增管理费用122，660元。
以上情况致使期间费用虚增552，660元，其中应由“营业外支出”负担105，000元，因此，多计期间费用使利润应减少447，660元，应提请企业调整后，补交所得税及滞纳金。

案例3
背景资料：
2001年2月6日到5月8日，某审计厅派出审计组对东海石油公司2000年度财务收支进行了就地审计。
东海石油公司是特大型工业企业，2000年年产原油1000万吨，销售收入80亿元，利润总额3000万元，年末资产总额320亿元，负债总额278.4亿元，所有者权益总额41.6亿元，年末职工人数80，000人。
审计发现问题：
1．流动资产项下“发出商品”余额1200万元，系企业1993年以前为购货单位代垫的各项运杂费用。几年来，企业对此项债务没有进行催讨和处理。
2．资产负债表“预收帐款”余额8500万元，经向对方函证，购货方已全部收到产品，未收到销货发票。经实地盘点，库存产成品与帐面记录不符
3．资产负债表“预提费用”余额12000万元，系企业予提的固定资产大修理费用，已报经主管财政机关批准，财务情况说明书中未作说明
4．通过对利润分配表利润分配合规性的审查，发现“应付利润”金额500万元，属于税后弥补东方精细化工有限公司2000年度亏损的利润。东方精细化工有限公司是东海石油公司的控股子公司
5．资产负债表书面中列明企业2000年末的资产负债率是87%，资本利润率是1%
资产负债表“长期投资”余额8000万元。投资项目8个，其中7个占控股地位，没有编制合并会计报表
问题：
1.说明审计对上述问题的处理意见
2.据以编制审计报告
解答：
审计处理意见：
1．为购货单位代垫的各项运杂费用属于债权，应作为“应收帐款”反映，而不是作为“发出商品”。企业作为“发出商品”处理一方面导致存货虚增1200万元，另一方面导致债权虚减1200万元。另外，对该项债权应查明不能及时收回的原因，若确实无法收回，应转作“营业外支出”处理，防止资产虚增。
2．预收帐款销售方式下，产品发出即作为销售实现。因购货方已收到全部产品，销售已经实现，所以应冲销“预收帐款”，同时增加销售收入，并结转成本。该企业将“预收帐款”挂帐，一方面负债虚增，另一方面隐瞒利润。
3．“予提费用”因金额巨大，所以应在财务情况说明书中反映
4．母公司与子公司各为独立法人，子公司的亏损应由子公司自己弥补，不应由母公司弥补。东海石油公司为东方精细化工有限公司弥补2000年度亏损将使东海石油公司权益减少，负债增加，造成资金转移。
5．资本利润率应为0.72%
6．占控股地位的投资项目应纳入合并会计报表范围。

案例4：
大华会计事务所于2000年12月15日接受ABC公司的委托，对其年度会计报表进行审计。ABC会司总经理介绍说，公司于11月30日对存货进行了全面盘点，但因历年为本公司进行年度审计的另一会计师事务所的注册会计师张某在本年去世，因而11月30日的存货盘点未经注册会计师现场现察，张的去世也是本公司变更委托事务所的主要原因。公司总经理不同意再度停工盘点存货，理由是产品的交货期临近，但11月30日盘点时的所有资料可提供复核。大华会计事务所的审计人员深入研究了公司内部控制，认为是比较健全有效的；详细检查了公司的盘点资料，并于12月31日抽点了约占存货总价值10%的项目，抽点的项目经追查永续完盘存记录，未发现重大差异。12月31日公司总资产1000万元中存货项目达500万元。
假定会计报表中其他项目的审计均为满意，请问注册会计师能否签发无保留意见的审计报表？说明理由。
参考答案：
这种情况下注册会计师不能签发无保留意见的审计报告。因为观察被审计单位的存货盘点表是存货审计中最重要的步骤，公司不同意注册会计师实施盘点，在存货占总资产比重相当大的情况下（达50%），可认为是对审计范围的重大限制，11月30日被审计单位已自盘点，被审计单位交货临近不能成为注册会计师无法实施观察被审计单位存货盘点审计程序的借口。公司应该在11月30日以前变更委托，使得大华事务所能够派员观察11月30日的盘点。同时大华事务所对公司变更委托应引起注意，因为注册会计师张某的去世并不足以导致公司变更委托会计师事务所，大华会计师事务所应坚持再度盘点。可安排在12月31日或之后进行，否则不得签发无保留意见的审计报告。
此案例的要点就是注册会计师无法证实存货的真实性。因为无法进行存货实质性测试中的关键程序——实地观察存货盘点，因此也就无法确定存货是否存在，无法确定账实是否相符，进而存货的年余额是否正确也就无法确定，所以存货在会计报表上的披露是否恰当也无法确定。
此案例告诉我们，注册会计师在进行审计时，必须坚持独立性原则，按照既定的审计程序进行，独立地进行专业判断，这样发表的审计意见才可能是客观公正的，也才能将审计风险降低到最低限度，否则，审计风险将是很大的。

投资与筹资循环案例
案例1
审计人员在对某企业的短期借款进行审计时，计划将企业的短期借款额与发放贷款的银行对帐。查阅企业短期借款明细帐，发现一部分借款项目有余额，另外一些年度内发生的和以前年度发生的借款项目，借贷方已结平，没有余额。
问题：
1．审计人员应就审查时有余额的短期借款项目与银行对帐？还是应将对帐范围扩大到所有发生过业务的借款项目？为什么？
2．对帐时，应向银行征询哪些内容？
解答：
1．审计人员应就所有发生过业务的短期借款项目与银行对帐。这是因为对短期借款的审计不仅要查明借款的正确性，还要查明各项借款的真实性与合理性，并查明有无未入帐的负债。与银行的全面对帐，有利于完成这些审计目标。
2．与银行进行帐目核对，应要求银行回答对企业发生过哪些放贷款项，有无超出企业短期借款明细帐记录的借款项目，并说明各项借款的借出及其偿还时间、用途、金额、利率与利息、担保或抵押情况，是否拖欠还款，等等。

案例2
审计人员对某公司今年会计报表进行审计。本年度内公司向银行借入一笔长期贷款，贷款合同规定：（1）公司以固定资产和存货为贷款担保；（2）公司债务总额与所有者权益之比不得超过2：1；（3）非经银行同意不得派发股利；（4）自明年七月一日起分期归还贷款。
问题：
如果不考虑相关的内部控制，审计人员对上述借款项目应采用哪些审计程序。
解答：
应采取的审计程序：
1． 查阅该公司有关会议记录查明借款是否经相应的负责人批准
2． 取得该公司长期借款合同，核实合同的所有限制性条款
3． 复核长期借款利息的计算
4． 计算公司债务与所有者权益的比例查明是否低于2：1
5． 计算并重新分类长期借款中一年内到期的部分，查实资产负债表对负债反映的适当性；
6． 审阅资产负债表附注，查实对借款限制条款的披露；
7． 询证管理当局企业的存货与固定资产有无充当其他担保（重复担保）的情况。

案例3
审计人员除验证公司所有已入帐的长期负债外，还应采取哪些审计步骤，以确定被审计单位有无未入帐的长期债务？
解答：
要查实被审计单位有无未入帐的长期负债业务，同流动负债的审查一样，审计人员可以选用或同时使用以下审计程序：
1． 向银行函证银行存款余额时同时函证负债
2． 查阅被审计单位董事会记录，以确定董事会决定筹措的全部债务资金来源
3． 分析利息费用帐户，以确定有无付款利息源自非入帐的长期负债
4． 复核被审计单位现金收入来源和取得财产的融资方式
5． 向被审计单位索取债务说明书
案例4
“郑州百文”的前身是郑州百货文化用品采购供应站，成立于1949年11月1日，是一家老牌国有企业。1992年12月，公司进行了增资扩股，共募集资金19 562万元。经中国证监会批准，郑州百文股份有限公司作为“历史遗留股”于1996年4月18日在上海证券交易所挂牌交易。股票简称“郑州百文”，股票代码600898，属商业类股票。公司主营：百货文化用品、五金交电、油墨及印刷器材、家具、食品、针纺织品、日用杂品、烟酒，等等。
上市一年后，由于“郑州百文”骄人的业绩，不仅使其股价飙升，也使“郑州百文”成为沪深两市商贸股中的领头羊。1998年3月11日，公司公布1997年年报。年报显示，公司97年度业务迅速扩张，其销售额在96年度比前一年翻一番的情况下，97年以惊人的速度在96年的基础上又翻了一番。与此同时，每股收益和净资产收益率均比96年有所增长。
进入1998年，局势骤然急转。“郑州百文”在98年度发生巨亏，净利润从1997年盈利7800万元变为 1998年亏损50 000万元。一夜间，一个绩优股沦落为巨亏股。
截至1999年8月31日的“郑州百文”1999年中报，反映了该公司没有扭亏的趋势，并且经营情况愈加恶化，已达到严重资不抵债的地步。继1998年年报之后，注册会计师再次对“郑州百文”财务报告出具了拒绝表示意见的审计报告。
对于如此大幅度的变化，我们将对“郑州百文”的会计历史资料进行分析。并力图通过这些会计分析，使我们对“郑州百文”的兴衰史有进一步的了解。
首先，我们先对“郑州百文”从1996年上市到1999年中报为止的主要财务数据进行了整理和分析
主要财务数据 99年中期 98年年末 98年中期 97年年末 96年年末
主营业务收入 67926.93 335501.82 211724.82 704643.36 348225.42
净利润：万元 -53388.22 -50241.46 1313.90 7843.29 4989.95
每股收益：元 -2702 -2.5428 0.075 0.448 0.3709
每股净资产：元 -2.98 0.22 2.32 2.25 2.34
净资产收益率 ------- -1148.46% 3.24% 19.97% 15.88%
从各主要数据的历年走势来看，1996年和1997年均为迅速增长，而从1998年起就陡然下落，且下滑幅度惊人。
例如，虽然公司1996年和1997年分别实现主营业务收入（销售额）34.82亿元和70.46亿元，同比增长152.69%和102.35%，同时，总资产增长了178.25%和60.43%，一举超过上海的第一百货、北京的王府井等企业，成为我国最具规模的商贸上市公司。但是，如果从销售利润率的角度看问题，我们发现郑州百文的利润率只有2％左右，不仅远低于商贸类上市公司的平均水平3.77％，而且从1996年以后开始出现明显的下降，至1998年为0.69%，除去个别的主营亏损商贸公司，排名为同类型上市公司中的倒数第二。
同时，公司的利润构成也有问题。在公司信用销售的鼎盛时期，公司往往利用银行承兑汇票（承兑期长达3～6个月）进行账款结算，因而从回笼货款到支付货款之间往往有3个月的时间差，公司利用这笔巨额资金委托君安证券进行短期套利。仅1997年，该行为所产生的投资收益就达到4116万元，占当年公司利润的总额的 40％，因此，在当年的利润总额构成中投机行为所产生的收益占了相当大的比重。如果投资者仅仅考察其利润总额数，而忽视了其利润总额的构成，往往就会被表面假象所迷惑。
在对“郑州百文”的财务数据做了会计分析之后，我们似乎对公司管理层的行为有了一些领悟。“郑州百文”在短短一、二年内出现巨盈或大亏，难道都是外部客观环境的经济不景气造成的吗？难道都是这一、二年突然管理不善引起的吗？事实上，“郑州百文”现象应验了一句谚语“罗马不是一天建成的”。“郑州百文”现象既有外部客观环境的因素，也有管理不善的原因。

货币资金循环审计案例
案例1
在对某企业银行存款进行审计时，发现以下情况：6月30日银行存款日记帐帐面余额是133750元，开户银行送来的对帐单中银行存款余额是127000元，经查对发现以下几笔未达帐项：
（1）6月29日，委托银行收款12500元，银行已入该企业帐户，收款通知尚未送达企业。
（2）6月30日，该企业开出现金支票一张，计400元，企业已经减少存款，银行尚未入帐。
（3）6月30日，银行已代付企业电费250元，银行已经入帐，企业尚未收到付款通知。
（4）6月30日，企业收到外单位转帐支票一张，计16000元，企业已收款入帐，银行尚未入帐。
要求：
根据上述未达帐项，编制银行存款余额调节表。并假定银行对帐单所列企业银行存款余额正确无误，试问在编制银行存款余额调节表时发现的错误数额是多少？属于什么性质的错误？6月30日企业银行存款日记帐帐面的正确余额是多少？
解答：
编制银行存款余额调节表如下：
银行存款余额调节表
19××年6月30日 单位：元
项目 金额 项目 金额
企业银行存款帐目余额加：银行已收，企业未收的款项减：银行已付，企业未付的款项 13375012500250 银行对帐单余额加：企业已收，银行未收的款项减：企业已付，银行未付的款项 12700016000400
调整后的存款余额 146000 调整后的存款余额 142600
从调节表中可以看出，错误数额为3400元，属于企业漏记银行存款减少的错误，6月30日企业银行存款帐面的正确余额是130350元。

审计报告案例
案例1：
北京ABC会计事务所的A和B注册会计师对XYZ股份有限公司1998年度的会计报表进行审计，确定的会计报表层次重要性水平为30万元。审计外勤工作结束日是1999年3月15日，并于1999年3月25日递交审计报告。XYZ股份有限分司1998年度审计前会计报表反映的资产总额8000万元，股东权益总额为2400万元，利润总额为300万元。
A和B注册会计师经审计发现该公司存在以下5个事项：
（1）1997年末和1998年末应收账款余额分别为1200万元和1800万元，公司的坏账核算方法一直采用备抵法，但将其坏账准备比例由1997年的千分之五变更为1998年的3%；
（2）1998年5月1日，公司为增加营运资金按面值发行2年期，面值为4200万元，票面利率为年利率10%的企业债券，当日筹足资金并按规定作了相应的会计处理（债券发行费用忽略不计）。但当年未计提债券利息。
（3）1998年10月31日，公司清查盘点成品仓库，发现y产品短缺40万元，作了借记“待处理财产损益”科目40万元，贷记“产成品”科目40万元的会计处理。1999年5月查清短缺原因，其原因属于一般经营损失部分为35万元，属于非常损失部分为5万元，由于结账时间在前，公司未在1998年度会计报表中包含对这一经济业务相应的会计处理。
（4）1998年1月，公司购买价格为24万元的管理部门用轿车1辆并入账，当月启用，但当年未计提折旧。公司采用平均年限法核算固定资产折旧，该类固定资产预计使用年限为5年，预计净残值率为5%。
（5）1999年1月10日，公司原材料仓库因火灾造成Z原材料毁损250万元，公司于当月按规定进行了相应的会计处理。
要求：
（1）假定不考虑审计重要性水平因素，分别针对审计发现的上述5个事项，A和B注册会计师应提出何种处理建议？若需提出调整建议，应列示审计调整分录（不考虑审计调整分录对税费，期末结转损益及利润分配的影响 ）。
（2）如果XYZ股份有限公司拒绝接受A和B注册会计师针对审计发现的上述5个事项所提出的相应的处理建议，A和B注册会计师应当出具何种意见类型的审计报告？并简要说明理由。
（3）如果XYZ股份有限公司只存在上述第4和第5这2个事项，并且接受A和B注册会计师对第5个事项提出的相应处理建议，但拒绝接受对第4个事项提出的相应处理建议，A和B注册会计师应当出具何种意见类型的审计报告？并简要说明理由。
（4）如果XYZ股份有限公司只存在上述第3，4，5这3个事项，并且接受A和B注册会计师对第5个事项提出的相应处理建议，但拒绝接受对第3和第4这2个事项提出的相应处理建议，请代A和B注册会计师编制一份审计报告。
分析：
（1）。A审计发现的上述第1个事项属于《企业会计准则——会计政策，会计估计和会计差错更正》规定的“会计估计变更”，A和B注册会计师应建议公司在会计报表附注中披露会计估计变更的内容和理由，经及会计估计变更的影响数。
B审计发现的上述第2个事项影响利润总额280万元[4200万元*10%*（8月/12月）]应建议公司调整。审计调整分录为：
借：财务费用————利息支出 280万元
贷：应付债券————应计利息 280万元
C审计发现的上述第3个事项，根据《企业会计准则——资产负债表日后事项》的规定，这类“已证实资产发生了减损”的事项属于“调整事项”。该事项影响到利润总额40万元（35万元+5万元），应建议公司调整。审计调整分录为：
借：管理费用 35万元
营业外支出———非常损失 5万元
贷：待处理财产损溢 40万元
D审计发现的上述第4个事项影响利润总额4.18万元[24万元*（1-5%）/5年*（11月/12月）]，应建议公司调整。审计调整分录为：
借：管理费用——折旧费 4.18万元
贷：累计折旧 4.18万元
E审计发现的上述第5个事项，根据《企业会计准则——资产负债表日后事项》的规定，这类“自然灾害导致的资产损失”事项属于“调整事项”。应建议公司在会计报表附注中披露。
2．A和B注册会计师应当出具否定意见的审计报告。这是因为：
A公司未予调整或披露的第1，2，3，5这4个事项，均属金额较重大或性质较严重，会计处理方法的选用严重违反了《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的有关规定。
B公司审计前利润总额为300万元，考虑建议的审计调整，其实际亏损应为24.18万元（33万元~280万元~40万元~4.18万元）。如果公司拒绝接受注册会计师提出的相应的审计调整或披露建议，虚盈实亏的事实将严重误导会计报表使用者。
3．A和B注册会计师应当出具带解释段的无保留意见的审计报告 。这是因为：
A第4个事项仅影响利润总额4.18万元，远远小于会计报表层次的重要性水平（30万元），仅就该项事项而言，注册会计师仍应出具无保留意见的审计报告；
B第5个事项属于《企业会计准则——资产负债表日后事项》规定的“非调整由于其金额较大，性质较严重，虽然公司已经接受建议，同意在会计报表附注中披露，注册会计师仍有必要在审计报告的意见段予以反映。
4．审计报告如下：
审计报告

XYZ股份有限公司全体股东：
我们接受委托，审计了贵公司1998年度资产负债表，1998年度利润及利润分配表和现金流量表。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些报表发表审计意见。我们的审计是依据中国注册会计师独立审计准则进行的。在审计过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。
经审计，我们发现，1998年10月，投资公司清查盘点成品仓库，发现y产品短缺40万元，作了借记“待处理财产损溢”科目40万元，贷记“产成品”科目40万元会计处理。1999年1月，查清短缺原因，其中属于一般经营损失部分为35万元，属于非常损失部分为5万元。按照《企业会计准则——资产负债表日后事项》的规定，该项事项应记入1998年度损失，但贵公司未接受我们的意见。该事项使贵公司1998年12月31日资产负债表的资产虚增40万元，1998年度利润及利润分配表的利润虚增40万元。
我们认为，除存在本报告第二段所述存货短缺的会计处理不符合规定外，上述会计报表符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司1998年12月31日的财务状况和1998年度的经营成果及现金流量，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。
此外，人们还注意到，如会计报表附注***所述，1999年1月10日，贵公司原材料仓库因火灾造成Z原材料毁损250万元，公司于当月按规定进行了相应的会计处理。
ABC会计事务所（ 盖章）
中国。北京 中国注册会计师A（签章）
中国注册会计师B（签章）
报告日期：1999年3月15日

案例2：
ABC公司1997年前的年度会计报表均是委托北京龙华会计师事务所注册会计师陈进，刘伟进行审计的。从1998年开始更换委托北京龙华会计师事务所注册会计师王豪，李明进行审计。王，李二人于1999年3月10日完成了对ABC公司1998年度会计报表的实地审计工作。在复核审计工作底稿时，王，李发现存在以下几种主要情况：
（1）ABC公司在1997年底将固定资产改良支出100万元全部作为费用处理，对此，前任会计师陈，刘已于1998年3月5日出具保留意见的审计报告，并作附注4于后。1999年3月，王，李再次提请ABC公司对此有关期初余额进行调整，但ABC公司拒绝采纳。
（2）M公司1998年6月状告ABC公司侵公案已于1999年2月10日审理完毕，ABC公司将向M公司赔偿200万元，但ABC公司拒绝在1998年度的会计报表中作出调整。
（3）1998年10月25日ABC公司销售一批产品，其售价100万元，成本60万元，于1999年1月8日被退回，ABC公司将此事项对1998年会计报表有关项目进行了调整。
（4）1999年3月2日ABC公司一成品库发生火灾，账面损失500万元，ABC公司以该项事项正在调查尚未公布调查结果为由拒绝在1998年的会计报表附注中进行披露。
（5）ABC公司1999年2月3日起诉S公司违约案已于2月10日法院正式受理，ABC公司要求S公司赔偿损失380万元。据ABC公司的代理律师称此案有80%的可能性胜诉。故在1998年度的会计报表中ABC公司坚持将与此有关的损失180万元作为其他应收款挂账处理。并在会计报表附注16中对此作了说明。
小组讨论：
（1）分别对上述各种情况，指出王豪，李明应出具何种类型的审计意见。
（2）就所有情况代王，李撰写一份完整的审计报告。
参考答案：
第（1）种情况应发表保留意见；
第（2）种情况应发表保留意见；
第（3）种情况应发表无保留意见；
第（4）种情况应发表带说明段的无保留意见；
第（5）种情况应发表保留意见；
审计报告要点如下：
审计报告
ABC公司的全体股东：
我们接受委托，。。。。。。
贵公司1997年度的会计报表系由北京龙华会计师事务所注册会计师陈进，刘伟进行审计的。因固定资产重大改良支出100万元未予资本化而于1998年3月5日出具保留意见的审计报告，如附注4所述。贵公司也未接受调整1998年度会计报表相关相目的期初余额，如对该事项进行调整，则1998年初固定资产账面净值将增加100万元，未分配利润增加100万元（未计算所得税）。
。。。。。。（第（2）种情况）
。。。。。。（第（5）种情况）
我们认为，除存在上述情况处，。。。。。。
另外，我们注意到，1999年2月3日贵公司发生一场火灾，账面损失500万元，但贵公司未在会计报表中进行披露。
北京东方会计师事务所（公章） 中国注册会计师：王豪（盖章）
李民（盖章）
中国。北京 1999年3月10日

案例3：
请各小组分别就下列四种情况，指出注册会计师应出具何种意见类型的审计报告，并说明理由：
A组：A公司是生产经营炸药的公司，因危险性很高，所以保险公司不愿意对其财产承保，而该公司未将此事在会计报表中加以揭示。该公司财产可能为一次爆炸事件损坏无余，但该公司具有极好的安全记录，且从未有过爆炸损失。
B组：B公司拥有自购置之日起就有大幅度增值的房屋一幢。资产负债表中将该房屋以现行评估价表示并已充分披露，该公司深信资产负债表中所列房屋估价较为合理。
C组：C公司为非银行金融公司。该公司遵照政府有关部门的规定编制公计报表，但某些项目与《企业会计准则》严重背离。这些项目所涉及的金额不大，且已在会计报表附注中充分揭示。
D组：D公司对各子公司都拥有股票投资，已查明各项投资 均已原始成本入账，但难于审核各子公司以查明资产负债表中长期投资数额的真实性。
参考答案：
A组：出具无保留意见的审计报告。通常保险公司不愿意承保财产保险的可能损失，不需列入会计报表中。
B组：出具否定意见或保留意见的审计报告。房屋以现行评估价目入账，违反《企业会计准则》的规定，如果该幢房屋金额很大，应出具否定意见的审计报告；如果金额不大，则可出具保留意见的审计报告。
C组：出具保留意见的审计报告。公司会计报表的编制必须遵循《企业会计准则》的规定。
D组：出具拒绝表示意见或保留意见的审计报告。如审计范围受到严重限制且无法取得适当的对子公司投资的证据，则应出具拒绝表示意见的审计报告；如审计范围受到限制并不十分严重，则可出具保留意见的审计报告。

案例4：
北京东方会计师事务所注册会计师王豪，李民在对ABC股份有限公司（上市公司）1999年度会计报表进行审计的过程中，获取的该公司1999年12月31日的相关会计记录资料整理如下：
项目名称 金额
银行存款 6000
短期投资 600
应收票据 22000
应收账款（净额） 95000
其他应收款 24000
存货 84000
固定资产（净值） 99800
在建工程 26800
应付账款 84000
银行借款（抵押借款部分） 56800
实收股本 48000
资本公积 48950
主营业务收入净额 695000
主营业务利润 69898
利息支出 5464
小组讨论：请根据上述资料回答下列问题：
（1）上述项目中适用函证程序的有哪些？
（2）接受函证的对象有哪些？
（3）函证的主要内容是什么？
（4）可选用的函证方式是什么？
参考答案：
项目名称 接受函证对象 函证内容 函证方式
银行存款 所审计期间所有与被审计单位有往来的金融机构 （１） 存款户账号，性质及余额等；（2）贷款性质，担保或抵押品，贷款期限，利率及余额等 肯定式函证
应收票据 票据开出人 付款日，到期金额抵押担保物说明 肯定式函证
应收账款 债务人 应收金额 肯定或否定式函证
其他应收款 债务人 应收金额 肯定或否定式函证
应付账款 债权人 应付金额 肯定或否定式函证
抵押借款 债权人，抵押人 （１） 债权金额（２） 抵押物说明（３） 对是否遵守抵押或契约表示意见 肯定式函证
实收资本 证券交易所，证券托管机构 股份数额 肯定式函证

案例5：
中青会计师事务所的注册会计师刘嘉、王晨已于2000年3月10日完成对ABC股份有限公司1999年度会计报表的实地审计工作，现正草拟审计报告。
ABC股份有限公司是我国大型钢铁冶炼公司。按审计业务约定书的要求，审计报告应于2000年3月21日提交。在复核审计工作底稿时，假定存在以下几种情况：
（1）应收帐款项目无法进行函证，也无法实施其他替代审计程序。
（2）ABC股份有限公司自1999年1月1日将所有机械设备折旧方法由平均年限法改为年数总和法，并已在会计报表附注中说明。
（3）XYZ公司1999年6月状告ABC股份有限公司侵权案已于2000年2月17日审理完毕，ABC股份有限公司将向XYZ公司赔偿150万元，但ABC股份有限公司拒绝在1999年度会计报表中作出调整。
（4）自2000年1月起，股市大幅度下跌，ABC股份有限公司如果在3月10日将短期投资股票转让，将导致450万元损失。ABC股份有限公司拒绝在1999年度会计报表中作出调整。
（5）存货计价方法由先进先出法变更为后进先出法，已在会计报表附注中说明。
（6）除注册会计师认为应收帐款中的17万元已成坏帐，ABC股份有限公司未予接受调整建议外，注册会计师提请调整的其他1780万元调整事项，ABC股份有限公司已作调整。
要求：
（1）请分别针对上述情况，指出刘嘉、王晨应发表何种类型的审计意见，并说明理由。
（2）如果只考虑（4）、（5）、（6）三种情况，请代刘嘉、王晨编制一份审计报告。
参考答案：
刘嘉、王晨应发表下列类型的审计报告：
（1）保留意见或拒绝表示意见。
（2）否定意见
（3）保留意见
（4）无保留意见
（5）无保留意见
（6）无保留意见
审计报告如下：
审计报告
ABC股份有限公司全体股东：
我们接受委托，审计了贵公司1999年度资产负债表，1999年度利润及利润分配表和现金流量表。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些报表发表审计意见。我们的审计是依据中国注册会计师独立审计准则进行的。在审计过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。
我们认为，上述会计报表符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司1999年12月31日的财务状况和1999年度的经营成果及现金流量，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。
自2000年1月起，股市大幅度下跌，贵公司所持有的短期投资股票如果在3月10日转让，将导致450万元的投资损失。这一事项我们已在审计过程中提请贵公司予以关注。
附件一：贵公司1999年12月31日的资产负债表
附件二：贵公司1999年的利润表
附件三：贵公司1999年的现金流量表
中青会计师事务所（公章）
地址：中国北京
中国注册会计师 刘嘉（盖章）
王晨（盖章）
2000年3月10日

案例6：
北京东方会计师事务所注册会计师王伟、张成于1999年3月10日完成了对大华股份有限公司1998年度会计报表的实地审计工作，现正草拟审计报告。假定存在以下几种情况：
（1）大华公司1997年度会计报表的审计工作由光信会计师事务所完成，且于1998年2月25日出具了保留意见的审计报告，保留的原因系大华公司的一项未决诉讼对报表的影响无法判定，也未得到律师的任何信息。该诉讼项至1999年3月10日仍未判决，而且律师拒绝提供提供有关信息。
（2）该公司当年6月购入手机2部，共25000元，公司全部列入6月份的管理费用（假定折旧年限为5年，净残值率为10%）。
（3）公司当年的存货发出由先进先出法该为后进先出法，此变更未在报表附注中披露。
要求：
（1）针对上述三种情况，注册会计师应分别提出何种审计意见？若需进行调整，应列示调整分录。
（2）假定被审计单位接受注册会计师调整和披露的建议，请草拟一份审计报告
参考答案：
针对上述三种情况，注册会计师应分别发表的审计意见为：
（1）保留意见。由于上期的未决诉讼前任注册会计师签发了保留意见，而至2000年3月10日该未决诉讼仍未有结果，且未取得律师的任何信息，所有，仍应出具保留意见的审计报告。
（2）应建议大华公司补提7—12月折旧，并影响利润总额2250元。同时冲减管理费用25000元，并增加固定资产，建议调整分录为：
借：管理费用 2250
贷：累计折旧 2250
借：固定资产 25000
贷：管理费用 25000
（3）建议大华公司在报表附注中披露这一计价方法的变更。若接受建议则出具无保留意见的审计报告，若拒绝则出具保留意见的审计报告。
审计报告
大华股份有限公司全体股东：
我们接受委托，审计了贵公司1999年度资产负债表，1999年度利润及利润分配表和现金流量表。这些会计报表由贵公司负责，我们的责任是对这些报表发表审计意见。我们的审计是依据中国注册会计师独立审计准则进行的。在审计过程中，我们结合贵公司的实际情况，实施了包括抽查会计记录等我们认为必要的审计程序。
贵公司1998年度会计报表系由其他会计师事务所审计，因未决诉讼案件，而于1999年2月25日出具保留意见的审计报告。由于该未决诉讼案件截止1999年12月31日仍未确定，因此，无法估计其对贵公司1999年度财务报表的影响。
我们认为，除第二段所述未决诉讼案件对1999年度会计报表可能有影响外，上述会计报表符合《企业会计准则》和《股份有限公司会计制度》的规定，在所有重大方面公允地反映了贵公司1999年12月31日的财务状况和1999年度的经营成果及现金流量，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则。
北京东方会计师事务所（公章）
中国注册会计师会计师：王豪（盖章）
李民（盖章）
地址：中国北京
2000年3月10日

案例
1992年9月11日，“重庆渝港钛白粉股份有限公司”宣告成立，并于1992年10月11日，以重庆渝港钛白粉有限公司作为发起人，以社会募集方式设立了股票上市的股份有限公司（以下简称渝钛白）。
1998年4月29日，渝钛白公布1997年年度报告，其中在财务报告部分刊登了重庆会计师事务所于1998年3月8日出具的否定意见审计报告。这是我国首份否定意见审计报告，对中国的证券市场和审计行业都有着巨大的意义。
那么重庆会计师事务所为什么会对渝钛白公司签发否定意见审计报告呢？我们首先来看一看审计报告中指出的问题。报告中指出：
1997年度应计入财务费用的借款计应付债券利息8 064万元，资公司将其资本化计入了钛白粉工程成本；欠付中国银行重庆市分行的美元借款利息89．8万元（折人民币 743万元），贵公司未计提入账，两项共影响利润8 807万元。
我们认为，由于本报告第二段所述事项的重大影响，贵公司1997年12月31目资产负债表、1997年度利润及利润分配表；财务状况变动表未能公允地反映贵公司1997年12月31日财务状况和1997年年度经营成果及资金变动情况。
该份审计报告的颁布，引起中国证券市场的极大震动，中国注册会计师协会秘书长发表谈话，开门见山就肯定了重庆会计师事务所的做法，并明确说明注册会计师审计渝钛白使用的规章是准确的，他还特别强调：“财政部是国家财务主管部门，其他部门或地区制定的规章，文件中涉及财务问题，如与财政部规章不一致，是不发生效力的。”

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