修订的《会计法》第四条、第二十一条和第二十八条分别规定“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”；“单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整”；“单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项”。这些规定从根本上明确了单位负责人为本单位会计行为的责任主体。对此联想到当会计师事务所受托承办一些企业（公司）厂长（经理）离任责任审计业务时，如何把《会计法》所规定的上述条款，具体落到实处。即注册会计师和审计人员在编制审计计划和实施审计程序时，应该把企业负责人在任期内的会计行为与会计责任列为审计的主要内容之一。其目的不仅对离任厂长（经理）在任职期间对企业会计行为与会计管理业绩作出客观、公正的评价，同时，也为新任领导认真实施《会计法》指引具体措施及改进方向。
　　以往，我们对企业负责人离任审计业务实施过程中，一般从七个方面列为主要内容：

　　（一）对厂长（经理）任期内经营目标的完成情况，并按上任时与离任时的各项主要经济指标进行对比；

　　（二）企业资产、负债、损益的真实性、合法性在任期内分年度进行鉴证；

　　（三）企业资产保值、增值的情况（如果减值需作专项鉴证）；

　　（四）企业对外投资和重大建设投资的决策、进展和经济效益情况；

　　（五）企业内部控制制度的设置及其执行的情况；

　　（六）企业遵守国家财经纪律、法规的情况；

　　（七）企业提出其他需要审计的事项。
　　
　　今后，除了上述七个主要内容外，应将企业负责人在任期内所负的会计责任纳入到审计主要内容之中。在具体实施审计过程中，笔者认为应从以下三点核查：

　　（一）对企业负责人在任职期内为逐步推行现代企业制度是怎样配备和建立会计机构的，如何健全会计职能部门内部的牵制制度，如何抓好会计主管人员和会计人员队伍的职业道德教育与专业素质的考核工作，以此从管理体制与思想素质上对企业的会计工作秩序作一个比较系统完整的调查与综评。

　　（二）对其任职期内在规范企业会计行为方面作一个周密详细的调查与测试。对帐簿设施、会计记录、会计核算、会计报告等信息的真实性、完整性、公允性，结合各项经济效益指标完成情况的可靠性程度作一个确认的评述。

　　（三）对其任期内在健全完善企业内部会计控制制度方面作细致地调查测试。系统地了解企业负责人在任期内健全完善内部会计控制制度的行为态度，在规范企业会计基础管理、健全内部稽核与审计、强化监控机制包括对持有控股权的所属分支机构的会计监控机制等方面，先后作了哪些实质性的组织工作，取得了哪些效果与教训。并结合该企业采用主要会计政策的一贯性作详细的对比分析，并作出客观的综合评述。
　　但是，从审计实务中，委托单位（以下简称“客户”）与事务所签订业务约定书时，对审计内容的确定，主要取决于客户的实际需求。从过去的常规情况，客户在委托承办企业厂长（经理）离任经济责任审计业务时，往往仅要求对前任领导人在任期内对企业所完成的经营方面的经济效益指标进行鉴证、确认与综合评价；有的企业还偏重于对其离任期间的企业净资产进行鉴证、确认。目的是对其任职期间内对企业资产的保值、增值或减值作出客观、公正的评价。由于修订后的《会计法》刚刚开始起步实施，因此客户对厂长（经理）离任经济责任在委托会计师事务所进行审计时，还不会把其在任期内所负的会计行为或会计责任要求纳入被审计的主要内容。
　　在此情况下，承接此类业务的会计师事务所可尽量主动地向客户提出增补该项内容的重要性，能征得客户的理解，把前任厂长（经理）在任期内的会计行为与会计责任也在其离任审计业务约定书中注明。同时，建议政府有关部门对现行的《国有企业经济责任审计（试行）》作适当的补充修订，充实相关内容。这样，不仅使《会计法》的贯彻实施更加有力地落到实处，而且据此更进一步加深企业各级干部对强化贯彻落实《会计法》自觉性的认识。这对进一步整顿企业内部会计工作程序，规范会计行为，不断提高会计工作质量，将创建一个良好的社会监督环境。
　　最后，注册会计师在撰写此项审计报告所述事项时，应严守执业客观、公正的原则。既要维护《会计法》与相关的会计法规规定，又要维护厂长（经理）的合法权益，作出实事求是的评述，杜绝任何推理、盲目分析。一切以具有充分审计证据的数字资料为依据，审计意见用词恰当、文句朴实、表达准确。报告初稿尽量取得客户的征询意见后定稿。
　　以上思考只是笔者学习新《会计法》后结合离任审计的初步设想，不尽妥当，提出来与同行探讨。

　　作者：上海东华会计师事务所有限公司 凌逊荣

《上海会计》2001年第2期

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