电子商务的税收筹划空间

　　（一）电子商务对税收原则的冲击

　　税收原则是制定相关税收政策的依据和衡量其是否合理的准则，电子商务将对现行税收原则造成冲击：

　　１．对税收公平原则的冲击。税收公平原则是国际公认的税收基础准则。随着电子商务的发展，建立在国际互联网基础上的这种与传统的有形贸易完全不同的“虚拟”贸易形式往往不能被现有的税制所涵盖，电子商务的流动性、隐匿性及交易本身的数字化又与税务机关获取信息能力和税收征管水平不相适应，使之成为“优良”的国际避税地，导致传统贸易主体与电子商务主体之间税负不公。

　　２．对税收中性原则的冲击。电子商务与传统贸易的课税方式和税负水平不一致，必然会影响市场经济的公平竞争。此外，电子商务税收政策的制定应有利于征管，防止税款流失和不阻碍国际互联网贸易的发展。

　　３．对税收效率原则的冲击。在电子商务交易中，产品或服务的提供者可以直接免去中间人（如代理人、批发商、零售商等），而直接将产品提供给消费者。这在税收上会导致三方面的结果：一是原来分摊在这些中间人身上的税基可能会丧失。从国际角度看，有些国家可能税基增大，有些则可能减小。二是中间人消失的结果，将会使税收征管复杂化。原来可以从少数代理人取得巨额的税收，将变成向广大的消费者各自征收小额的税收。三是纳税申报和依从性将受到削弱。以前中介机构可以对他们进行审计，并帮助他们办理纳税申报事项，随着中间人的消失，特使许多无经验的纳税人加入到电子商务中来，这将使税务机关工作量增大。

　　４．对可确定性原则的冲击。电子商务将导致现行税收制度规定的一些模糊化与边缘化。

　　（１）现行税法对纳税主体规定简单，从法律上较易定义。从前面分析可以看出，电子商务下的纳税主体多样
化、模糊化、边缘化。例如网站的拥有者是否为纳税人？

　　（２）现行税法的征税对象多以生产贸易为主。贸易主体以物流为主，容易监控，而电子商务下的征税对象多以服务经济和知识经济为主体，贸易主体以信息流为主，再加上电子加密技术，难以监控与定义。

　　（３）现行税法对纳税环节的规定是基于有形商品流通过程和经营业务活动的，主要适用于对流转额征税。而在电子商务中，由于交易对象不易认定和控制，因而原有的纳税环节规定难以适用。

　　（４）现行税法对纳税期限规定是基于传统商务活动的，而以电子商务为基础的纳税义务发生时间却极难确认，因而现行税法对纳税期限的规定在电子商务条件下有可能成为一纸空文。

　　（二）对现行税制要素的动摇

　　１．纳税义务人。现行税法对纳税主体规定简单，从法律上较容易定义，而国际互联网不仅消除了国家间的界限，而且影响了对从事经营活动的企业和个人身份的确认，传统的中介人不存在了，电子商务使纳税主体呈现多样化，模糊化和边缘化，纳税人，尤其是跨国纳税人可以利用纳税义务人的模糊化、边缘化转移自己的居民身份，逃避高税国的纳税义务。

　　２．征税对象。现行税法的征税对象以生产贸易为主，贸易主体以物流为主，对有形商品的销售、劳务的提供和无形资产的使用作了明确的区分。而电子商务下的征税对象系以劳务经济和知识经济为主，贸易主体以信息流为主。电子商务在一定程序上改变了产品性质，电子商务将原先以有形形式提供的产品转变为以数字形式提供。数字形式一般存在版权保护问题，对这种以数字形式提供的数据和信息应视为提供劳务还是提供特许权使用产品就很难判定，给纳税人进行税收筹划大开方便之门。

　　３．纳税环节。现行税法对纳税环节的规定是基于有形商品流通过程和经营业务活动的，主要适用于对流转税的征税，而在电子商务中，由于对交易对象不易认定，因而原有的纳税环节难以适用。

　　４．纳税地点。现行税法对纳税地点的规定以属地原则和有形原则为本，电子商务的虚拟化和无形化往往使我们无法确定贸易的供应地和消费地，无法判定国际税收中的常设机构概念，无法正确行使税收管辖权问题。

　　５．纳税期限。现行税法对纳税期限的规定是基于传统商务活动，以传统交付方式规定纳税义务发生的时间，而对以互联网为基础的在线贸易，发生时间难以确认，现行规定成为一纸空文。

　　（三）电子商务对现行流转税的影响

　　１．电户商务对现行增值税的影响。《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《增值税暂行条例》）规定；在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位或个人，就其取得的货物或应税劳务金额，以及进口货物金额计算税款。在电子商务时代的商品交易中，顾客通过上网订购商品将有两种情形；

　　（１）如果这类商品并非经由网络电子化传送，例如某公司向国外网站购买某种商品，当这些商品需要离线（ｏｆｆ－ｌｉｎｅ）交易时，电子商务对增值税影响不大（这些商品运抵我国海关时，海关依照规定代征进口产品增值税）。

　　（２）如果这类商品经由网络电子化传送，属在线交易（ｏｎ－ｌｉｎｅ）情况下，征免增值税的适用法规确有问题。例如：

　　①某甲在国外网站通过因特网以电子传送数字化产品给国内某乙，到底是否课征进口商品增值税？假如认定其是进口货物，按税法规定应征收增值税，但实际上政府能否收到这笔税收令人怀疑。因为，依照税法规定，进口货物的收货人或代理人为纳税人。当数字化新产品由电子化传送时，这些收货人一般是消费者大众，每宗交易的数量又相对较少，他们一般不会也不可能想到要到税务机关申报纳税，税务机关也很难掌握有关的资料。

　　②某甲在国外网站通过因特网向国内用户提供修理、修配的技术支援指导，按税法规定属应税劳务。问题是，在某甲不主动申报的情况下，税务机关发现该类交易的可能性微乎其微。

　　③我国为鼓励货物出口，按《增值税暂行条例》的规定，实行出口货物税率为零的优惠政策。假如有某一纳税人在我国设立的某一网站销售货物或应税劳务给全世界消费者使用，则此时如何区别内销与外销？在纳税人极力夸大其外销份额的情况下，税务机关又如何查核事实真相？

　　２．电子商务对现行营业税的影响。《中华人民共和国营业税暂行条例》（以下简称《营业税暂行条例》）规定：营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，就其取得的营业额征收的一种税；境外单位或者个人在境内发生应税行为而在境内未设有经营机构的，以代理者为纳税义务人，没有代理者的，以受让者或购买者为扣缴义务人。在跨国交易中，当通过因特网以数字化方式，提供劳务或无形资产给境内使用的，根据《营业税暂行条例》的规定，属应税行为。但是，在认定纳税人时有极大困难。其一，外国劳务提供者可能直接面向大量普通的消费者，给税务机关执法带来困难；其二，很难认定劳务提供者在国内是否有经营机构和代理人；其三，无形资产受让者在网上交易的情况下很难确定，尤其是在数字加密技术普遍采用的情况下。

　　３．电子商务对关税的影响。电子商务对关税的影响类似于对增值税的影响。在上述增值税论述的两种情形中，第一种方式下的交易同目前国际邮购方式无异，在商品经过海关时，按规定予以免征关税。第二种方式下，当通过因特网订购数字化商品时，客户直接由网上下载商品，不必课征关税，这已获国际认同。但是，由于许多有形商品可以转化成数字化产品，预计未来关税会相应减少。此外，由于我国对低于一定金额的物品免征进口关税，在未来跨国界小额进口逐渐取代中间代理商大额进口且将有形商品转化为数字化商品的情况下，我国关税收入将会受到影响。

　　（四）电子商务对现行所得税的影响

　　１．电子商务对所得来源地认定的影响。目前，我国对非居民仅就来源于国内的所得征税，而对居民则对境内外所得全部征税。假定我国居民在美国设立一个网站，直接通过因特网向全世界销售商品，则我国居民由该

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