查看正文注册会计师审计案例分析（一）
一、销售与收款循环的控制测试案例
（一）案例线索
注册会计师张雷对A公司的销售和收款循环进行符合性测试，通过对销售和收款循环的相应会计凭证、原始凭证等记录的抽样测试，形成了“销售与收款循环符合性测试表”。如下表所示：
销售与收款循环符合性测底稿
被审计单位：中兴公司 编制人：李文 日期：2001／2／15 页次：
会计期间：2000年度 复核人：张军 日期：2001／2／15 索引号：
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│序号│ 测试过程记录 │索引号│
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│ │测试情况： │ │
│ 1. │随机抽取2000年1－12月开出的销售发票，与销售合同、 │Y1－2 │
│ │销售单、商品价目表、销售收入明细账和应收账款明细账 │ │
│ │等数量、价格和金额相核对，测试相符率为100%。 │ │
│ 2. │抽取9月份开出所有的销售发票，发现编号连续，无缺号， │Y1－3 │
│ │只有3张作废发票均盖有“作废”印章。 │ │
│ 3. │将发运单、装货单和销售发票核对，未发现货发出不开具 │Y1－4 │
│ │发票现象。 │ │
│ 4. │经查，1－12月份被审计单位未发生销售折扣、折让行为， │Y1－5 │
│ │有两笔销售退回；销售退回附有按顺序编号并经主管人员 │ │
│ │核准的货项通知单，有仓库签发的退货验收报告，有对方 │ │
│ │税务部门开具的有关证明，会计处理正确。 │ │
│ 5. │收款凭证的检查与现金和银行存款符合性测试相同。 │Y1－7 │
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│测试结论：该循环测试相符率高，可适当简化实质性测试审计程序 │
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（二）案例分析
1.一般情况下，注册会计师运用业务循环法了解、检查和评价被审计单位内部控制制度及其执行情况，以此决定实质性测试的性质、时间和范围。
根据对被审计单位内部控制制度的了解和评价，注册会计师可以将控制风险的计划评估水平设为最高、中等或低水平。如果设为最高，将实施有限的了解测试和符合性测试，实施扩大的实质性测试，整个审计程序的综合成本较大；如果设为中等或低水平，将实施充分的了解测试和符合性测试，以此来减少实质性测试的工作量，整个审计程序的综合成本较小，前者是主要证实法的审计策略，后者是较低的控制风险估计水平法。在本案例中，注册会计师的审计策略选择了较低控制风险估计水平法。
2.注册会计师对销售与收款循环进行控制测试时，应从销售与收款循环的关键控制点着手设计程序测试。如下表所示：
销售与收款循环的关键控制点与控制测试
主要业务活动 关键控制点 防范的错报 可能的控制测试
1.接受顾客订单 确定顾客在已批准的顾客 可能销售商品给了 审计已批准的顾客清单
清单上；每次销售都有已 未经授权的顾客 和销售单
批准的销售单
2.批准信用 信用部门须对所有新顾客 承担了不适当的信 询问对新顾客做信用调
做信用调查；在销售前， 用风险 查的程序；核对信用额
检查顾客的信用额度；要 度与销售情况；审计赊
求被授权的信用部门人员 销假信用是否经适当的
在销售单上签署意见 授权批准
3.按销售单发货、 发货、装运。都需有已批 所发出、装运的货 观察发运、装运货物的
装运货 准的销售单；按销售单发 物可能和被订购的 职责分工情况；审查装
货和装运的职责分离；每 货物不符；可能有 运凭证及独立核查的证
次装运都编制装运凭证 未经授权的发出、 据
装运货物
4.开单给顾客 每张发票须有与之相配合 可能对虚构的交易 将发票核对至装运凭证
的装运凭证和已批准的销 开单或重复开单； 和巴批准的销售单；追
售单；每张装运凭证须有 开装运凭证可能没 查装运凭证至销售发票；
与之相配合的销售发票； 有开账单；销售发 检查和计算发票的计价
由独立人员对销售发票的 票可能计价错误
编制做内部检查
5.记录销售 销售发票与销售账和顾客 发票可能未入销售 复核独立检查证据；观
账的金额一致；每月定期 账和顾客账户；发 察月末对账单情况
给顾客寄对账单 票可能过到错误
的顾客账户
6.办理和记录现 采用汇款通知单；独立检 货币资金失窃； 核对发运凭证与相关的
金、银行存款收入 查入账、过账的金额与每 收款记录错误 销假货发票和主营业务
日现金汇总表的一致性； 收入明细账及应收账款
定期编制银行调节表 中的分录；审查银行调
节表
在实务中，注册会计师根据具体情况实施上表中的测试程序，相应形成不同的审计工作底稿，来支持“销售与收款循环符合性测试表”。
