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内容提要20世纪70年代以来，政府绩效审计日益成为现代国家审计发展的主流。在发达国家，通常占审计工作比重的三分之二。我国国家审计目前仍以传统的财务审计为主，绩效审计处于试验阶段。深圳审计机关率先开始了政府绩效审计实践，不仅检查财政收支的真实、合法，而且调查资金运用的节约、效率和效果，评价其经济和社会效益。本文介绍香港政府绩效审计的实际运作及相关制度，研究其特点借鉴其方法；阐述政府绩效审计在世界的发展和我国的趋势，提出开创这一新的审计业务领域的对策；分析深圳开展政府绩效审计的环境、条件和初步成果，设想当前和今后的具体工作。基于经验，重在实用。可供审计人员认识和操作政府绩效审计参考，也希望有助于领导及有关方面指导和支持审计工作。
政府绩效审计发生于20世纪40年代，发展于70年代。各国对绩效审计的称谓不尽相同，如英国 “现金价值审计”（Valve for Money Auditing），加拿大“综合审计”（Comprehensive Auditing），澳大利亚“效率审计”（Efficiency Auditing），瑞典“效益审计”（Effectiveness Auditing）等。最高审计机关国际组织在1986年第12届国际会议上，建议以“绩效审计” （Performance Auditing）统一名称。这届国际会议发表了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，指出：“除了合规性审计，还有另一种类型的审计，它涉及对公营部门管理的经济性、效率性和效果性的评价，这就是绩效审计。”
香港的政府绩效审计，称为衡工量值审计。
一、香港衡工量值审计
2002年10月，香港审计署署长向立法会主席提交了第三十九号报告书。二十年来，香港审计署（以下简称审计署）每半年提交一份衡工量值审计报告，对受审核机构履行职务的节约、效率和效益情况进行评价，提出改进意见和建议。第三十九号报告书将当年3月至9月所完成的衡工量值审计项目分章成册，提交立法会，并同时载于审计署互联网网页，向社会公布。
这一期的衡工量值审计完成了11个项目：收取利得税，海关征税，公共图书馆管理，港岛南区污水处理工程，中小企业特别信贷，惩教署住所管理，都市固体废物管理，新界小型房屋批建，小学教育；其中小学教育分为三项：小学学位的规划和提供，小学的管理，提供有成效的小学教育。从以上所列项目，显示审计范围之广泛，审计内容之丰富。不妨列示其中一个项目的审计结果，如小学学位的规划和提供。
香港政府为所有6至15岁的儿童提供九年免费基础教育，前六年是小学。2001－02学年年初，香港约有47.8万名小学生，分别就读于690所资助学校、41所官立学校和63所私立学校。政府每年为每名小学生提供的经费约为2 600元；2002－03财政年度，小学教育的经常财政拨款为117亿元。小学学位的规划和提供，是按照有关标准，每32名6至11岁的儿童为一个全日制班，按居住地区就近入学。审计署进行这个项目的审计，是检查教育署规划和提供官立及资助小学学位的实际情况，以确定是否有可改善之处。经过该项审计发现一些问题并提出建议：
（1）由于未来数年儿童人口不断下降，教育署建校计划将导致学位过剩。正在策划兴建的69所学校中，在7个地区22所的学位供应将严重过剩达到18%至75%的程度。如果搁置其中18所新校的建造，可节省13.68亿元。审计署建议暂停在学位严重过剩地区兴建新校。
（2）在2001-02学年，326所全日制小学中有106所有空置教室，其中30所空置达7间以上，而大部分学校的地点相当接近。审计署建议把位置相近而又大量空置教室的学校合并及逐步停办。
（3）在所有官立及资助小学开办的11742个班级中，有4782个超额收生，其中286个超额7人以上；有5354个收生不足，其中942个空位7人以上。超额收生会影响教学质量，收生不足则因政府按班分配的资源未能物尽其用。审计署建议减少超额收生和把收生严重不足的班级合并。
以及：有些乡村小学因设施欠佳或人数较少，可以标准学校取代； 官立小学经办费用较高，可考虑部分地区学位严重过剩而适当减少官立小学数目，等等。
衡工量值审计的内容和作用，由此可见一斑。当然，它并非一项简单的业务，需要成熟的机制和充足的资源，是一个社会的经济发展、民主意识、行政管理达到相当水准时才得以普遍开展的。下面逐一分析香港衡工量值审计的法律保障、专业运作和社会支持。
（一）香港审计署的职能
《中华人民共和国香港特别行政区基本法》第五十八条规定：香港特别行政区设立审计署，独立工作，对行政长官负责。香港审计署前称核数署，是香港历史最悠久的政府部门之一，早在1844年便委任了第一位核数首长。1971年制定的《核数条例》，规定了审计署署长的任命、任期、职责和权力，明确他对政府帐目和公共基金进行审计，并向立法会主席提交报告；他可查阅政府部门任何资料，也可要求任何公职人员作出解释，在履行职务时，不受任何个人和机构的控制。这一《核数条例》几经修订，至今还是审计署署长执行任务的法律根据。
现在特区政府实行高官问责制的行政架构中，审计署署长仍然是由行政长官直接领导的主要官员之一。审计署目前设副署长一人，助理署长五人。署内分五个科，各由一位助理署长负责主管。总部行政科负责行政、专业技术及特别事务、电脑审计等工作；其他四个业务科，称为中央帐务审计科、一般帐务审计科、社会服务审计科和工程及土地审计科，分别负责既定范围的政府部门、法定机构和基金帐目的审计工作。截至2002年8月，审计署共有204人，其中首长级13人，专业审计师51人，半专业审计师即审查主任100人，文书及其他辅助人员40人。
审计署署长的每一份报告书都会开宗明义提及审计署的使命：向立法会及公营机构提供独立、专业及优质的审计服务，确保公共资源得以有效率及有效益的使用，以提升香港公营部门的问责性。审计署进行两类工作承担自己的使命，一类是审核帐目是否妥善的工作，另一类是衡工量值式审计工作。前者每年须向立法会提交一份报告书，工作量约占审计署整体工作量的三分之一；后者提交两份报告书，工作量约占三分之二。
（1）审核帐目是否妥善的工作。即传统的财务审计，通过审核会计帐目及其他相关资料，确认财务收支的真实性与合规性。按照规定，库务署署长应于每一财政年度结束后的五个月内，向审计署署长送交各项年度帐表，包括政府一般收入和政府管理的各项基金的帐目，以供审核。此外，审计署署长也负责审核香港房屋委员会、五个营运基金、六十多个法定和非法定基金的帐目，以及审查受政府补助机构的帐目。
审核帐目是否妥善的工作依照每年预先制定的工作程序表进行，七个月内完成。由于政府收支数量庞大、种类繁多，审计采取抽样方法，深入检查个别部门可能存在的问题以及内部管理制度，而不必揭露所有财务收支的每个错弊。审计的目的，是在总体上保证政府的财政及会计帐项，一般都准确妥当，且符合公认的会计标准。每年10月，审计署署长向立法会主席提交上一财政年度政府帐目是否妥善的审计报告书。
（2）衡工量值式审计工作。就任何决策局、政府部门、专责机构、其他公众团体、公共机构或帐目须受审核的机构，在履行职务时所达到的节省程度、效率和效益进行审查。现在的审查工作，依据政府帐目委员会1998年2月11日提交临时立法会的一套准则进行。该准则包含以下要点：
审计署署长向立法会提交报告时应享有很大自由，可以促请立法会注意审计中发现的任何情况，并指出所牵涉的财政问题；
审计署署长如果在审计中发现有关人员制定政策目标和作出决定时可能缺乏充分可靠的证据，可以进行调查，并将存在问题的事实报告立法会；
审计署署长还可以查核有关方面在厘定政策目标及作出决策时，是否有适当的权力；
可以查核有关方面有无作出恰当的安排，能否选择和评估其他推行政策的办法；
可以查核既定的政策目标是否明确界定，有关的执行决定和人员行为是否符合既定目标；
可以查核各项不同的政策目标及其推行办法，是否有冲突或可能有冲突；
可以查核有关方面将政策目标演绎为行动目标和成效标准方面，进展和效用如何。
审计署署长并无权力质询政策目标的利弊，除准则另有指明外也不得质询政策目标的制订方法，他可以就这些方法的节省程度、效率和效益，提出质询。
衡工量值审计基本上依循国际公认的最佳做法，并参照英国国家审计署的工作方法。审计署按照每年预先制定的工作程序表，以有组织的方法进行衡工量值审计。一项完整的审计分策划、调查、报告三个阶段，依次为选择审计项目，以适当方法和步骤实施审计，撰写、确定审计报告。衡工量值审计结果每年向立法会报告两次，分别为4月和10月。报告书提交立法会后，会交付政府帐目委员会根据《立法会议事规则》进行审议。
（二）衡工量值审计过程
审计署七十年代中期开始衡工量值审计，从小到大，由少至多，八十年代形成规范。可以沿着三个操作阶段分析衡工量值审计的进行过程。
1.策划阶段
衡工量值审计的对象和内容是广泛而多样的。按照审计署的工作范围，可审核机构包括政府总部的11个决策局，几十个政府部门，几十个有关机构，还有其他公共机构，以及它们的下属机构。何况，这些众多机构繁杂的工作内容可以列出难以胜数的审计项目，多数审计项目都要涉及两个以上的机构，而由于有的受审核机构业务活动具有广阔的辐射面，审计人员不得不相应扩大自己的工作范围和工作量。但审计资源是有限的，常常是缺乏的。因此，要尽可能合理地、有效地使用审计资源，安排和分配好一定时间如一个年度的工作量。效率和效益审计的第一步，是审计的效率和效益。
审计署有自己选择项目的方法。首先，进行一般性考察，收集和评估受审核机构的有关资料，了解它们的主要活动及资源状况，以此为基础制订衡工量值审计的五年战略计划。除了受审核机构的基本情况，制订计划还要充分考虑立法会、政府以及媒体和公众的意见和要求，并参考以往的审计计划与执行。五年计划是滚动式的，逐年检查及推进，可视为一个审计项目库。这样就为未来的审计工作提供了一个方向，准备了长期的任务，以此在年度和项目上进行合理的分配，也有利于用发展的眼光筹集和优化审计资源。
其次，在五年战略计划的基础上，制订每年的审计工作程序表。选择年度审计项目有五个标准：重要性——在政府管理、资源运用或社会需求等方面较为重要；风险性——较有可能存在问题；时间性——更需要及时解决；增值性——可改善的空间比较大；可行性——根据现有审计资源适合进行工作。审计署按照这五个标准进行项目评分，编排出大约20个项目的优先次序，成为下一个年度的项目计划。五年计划和年度计划自下而上提出，最后由高级管理层研究确定。
2.调查阶段
首先，为执行一个特定审计项目而组成的审计组，会与受审核机构的负责人及相关人员举行初次会议，说明这项审计的目的和内容，并听取有关情况的介绍。审计人员从此开始了与受审核单位互动而公开的调查工作，并努力将良好的合作关系贯穿于整个审计过程。接着进行初步调查和研究。审计人员先要了解受审核机构的职能、资源和运作机制，才能检查、衡量它的产出和效果。依照政府帐目委员会提出的准则，衡工量值审计不对政策目标的优劣以及政策目标的制订方法发表意见，但可以调查在制订政策和作出决定时，受审核机构是否有足够的根据，是否有相应的权力，推行政策的活动是否符合既定的目标，所采取的办法是否适当，以及全部工作的进展和成效。所以，审计人员需要通过阅读有关法律、规章、决定、报告等文件资料，以及座谈、询问，掌握受审核机构的基本情况。
经过初步研究，如果确认该项审计有充分理由进行下去，全面调查就可以展开了，而初步研究也为随后的详细审查明确了目标和范围。全面调查是一个审计项目的主要工作，大部分的人力和时间投入在这个环节上。审计人员会采取各种审计方法扩展和深入，一般也要象财务收支审计那样审核会计资料，更多的则是超越传统的做法，多方面、多途径的了解情况。比如要审阅更多种类的文件档案，要实地察看某些事物，要访问有关的人员，甚至需要进行问卷调查，尤其要统计和分析许多数据。全面审计是为了达到审计目标而收集充分、可靠和相关的证据，为形成审计结论提供合理的基础。审计人员通过审阅、复查、核对及复印、摘录等方法取得文件证据，通过直接观察及拍照、画图、备忘录等取得实物证据，还通过整理、汇总、计算、比较、推理取得分析性证据。证据通常说明某些事项在节约、效率或效益方面存在一定的问题，如经费超支、计划延误、未达到政策目标等等，而问题的产生可能由于制度漏洞、决策失当、管理不善、或者人为疏忽。这一切工作，都会记录在审计人员的工作底稿上，同时也会始终与受审核机构有关人员交换意见而确认或修改、补充自己的想法。
3.报告阶段
调查工作完成以后，审计组撰写审计报告初稿，初稿包含了有关事项的基本情况和调查结果，以及初步的审计意见和建议。报告初稿由审计署助理署长以上的高级官员审阅后，送交受审核机构，然后，召开会议征询他们的意见。审计报告会按照一定程序受到严格的质量检查，以保证其内容客观、公正、完整、均衡、有建设性。审计署的高级官员付出许多时间和精力研究、推敲报告书，并将受审核机构的正式回应纳入报告的最后定稿。
以半年为期的一份衡工量值审计报告书通常包含10个项目，是提交报告前3月至9月或10月至2月间完成的审计工作的结果。各项目分章列出标题印在目录上，而每一章都装订成单独的一册；每册约50页，另有附录。翻开一册特定项目的审计报告书，分别为摘要、正文和附录。摘要除简单说明受审核机构的职能、资源和政策目标外，即列出审计查明的主要问题，同时表明审计署的意见，另外还提出审计署的若干建议，最后反映受审核机构回应的意见。正文分若干部分，以划分为小段的简洁文字表述，并常有图表及照片辅助说明。正文的第一部分是引言，介绍审计的背景，审计的目的和范围，以及往往不止一家受审核机构各自的总体回应。正文的其余部分逐一报告具体的审计事项。每一个审计事项首先用一句话说明该项审计的目的，然后依次阐明这一事项的背景和现状，审计发现的不当或可改善之处及审计署的意见，审计署的建议，受审核机构的回应。审计署的意见通常是指出问题，作出结论，而审计署的建议则针对性的提出改进办法，帮助解决问题。受审核机构一般都会同意审计署的建议，并表明要采取相应的措施，对有些问题也会做出适当解释。附录主要是从受审核机构取得的相关调查资料，以及审计人员根据调查资料作出的分析、统计图表等，对正文中的审计意见和建议给以支持。
（三）政府帐目委员会的作用
审计署署长的报告书提交立法会后，由立法会下设的政府帐目委员会（以下简称帐委会）审议研究。
1.帐委会的职责
帐委会根据《香港特别行政区立法会议事规则》第72条的规定成立，专门负责研究审计署署长提交的关于政府帐目和衡工量值的审计报告。帐委会由1名主席、1名副主席和5名委员组成，7名成员均为立法会议员。帐委会就审计报告书所提出的事项召开会议和举行公开聆讯，可以传召任何有关的政府官员出席解释，也可以要求与审计事项有关的任何非政府组织人士前来应讯，他们须对自己提供的解释、资料、记录或文件负责。在审议研究过程中，帐委会会要求审计署署长和财经事务及库务局局长给予协助。帐委会须在审计报告书提交立法会之后的三个月内审议研究完毕，就某些事项作出结论及建议，向立法会提交报告。而政府有关部门则必须在此后的三个月内向立法会提交复文，就帐委会报告提及的事项作出改进或准备改进的答复。
帐委会与审计署有共同的目标，他们在承担职责和完成任务上是相辅相成的。帐委会同审计署经常沟通与协商，也会向审计署署长提供衡工量值审计项目方面的建议。帐委会依据审计报告所提事项举行公开聆讯，进行审议研究并撰写报告书，审计署则通过帐委会的结论与建议提高审计结果的效益。两者以不同的角度和方式，对公共开支的合规和有效进行监督，向立法会及公众做出交代。
2.帐委会的工作
由于每期衡工量值审计报告包含许多事项、涉及许多方面，帐委会通常不会审议报告提出的所有事项，而是选择它认为较严重的反常情形或弊端进行调查。如对三十九号报告书的11个项目，经初步研究后，决定对其中6个项目深入调查。帐委会内部开会审议这些项目，在需要时举行公开聆讯，邀请有关的官员和人士到帐委会席前应迅。各项聆讯议题会事先通知不同的时间，有不同的参加者，新闻界及普通市民可以入场旁听。在公开聆讯中，帐委会根据审计报告反映的问题提出质疑，有关的各方人士作出回答。公开聆讯过程的录音记录存放于立法会图书馆，供市民听取。就三十九号衡工量值审计报告，帐委会召开了14次会议和9次公开聆讯。在公开聆讯中，听取了39名人士，包括5名决策局局长和9名部门首长的陈词。通过审议和聆讯，帐委会证实了有关审计事项的事实真相后，便会作出自己的判断，拟定报告书的结论及建议。
帐委会的报告书在审计报告之后三个月提交，一大本，近500页，分正文和附录两部分。正文首先简要声明帐委会的设立、组成及工作程序，再用一定篇幅反映政府对以往报告书的结论及建议的回应。政府的回应以政府复文分别不同事项逐一载于报告书中，说明有的事项有关部门已采取办法纠正或改进，也有的事项政府解释不采取行动的理由，以及这些事项的最新进展和帐委会的意见与要求。正文的大部分内容是关于帐委会所选择深入调查的审计项目，这些审计项目的问题分章节提出，然后列明聆讯时各有关人士的陈诉和答复，最后是帐委会的若干结论及建议。正文的最后，是帐委会主席、副主席和各位委员的亲笔署名。附录大都是有关官员对于某件事项作出说明或提供资料的函件。
3.社会反响
审计署和帐委会的报告书向立法会提交之日，也是对香港媒体和市民公开之时，他们可以从各种渠道看到、听到报告书的内容。作为纳税人的广大市民，非常关注公共资源的管理和运用，对于审计署揭示的问题，特别是政府开支的明显差错或关系民生密切的审计事项，反响较大，也普遍认同审计署和帐委会的建议。新闻媒体往往及时表达、推动了社会的舆论，对政府有关部门和机构改进工作，起到了督促作用。今年2月，帐委会第三十九号报告书一出，各家报纸纷纷报道，并刊登帐委会主席手拿报告书的照片。报道标题反映主要事实引人注目，如“长者疗养院宿位需轮候31个月，七千老人未及入住已逝世”，“中小企业用贷款添坏帐”，“小学空置课室未善用挨批”等等。
被揭示存在问题的部门和机构，对审计署、帐委会报告的态度和行动都是积极的，甚至行政长官也出来支持审计报告，表示应该改进工作，不能容忍缺点继续下去。审计署不久前审查了政府物料的采购与管理，以电脑程序计算出政府物料供应货仓1631项物品的年度储货周转率，发现其中80%的物品未达到每年周转五次的目标，因此而增加资金占用3 530万元。其中更有194项物品计440万元，储货周转率低于每年0.01次，其平均存货量可供使用100年以上。于是，审计署对存货过剩及其他问题提出改善建议，包括尽快处置过剩物品。政府物料供应处接纳了建议，很快举行拍卖会，拍卖了多余的库存物品。
（四）衡工量值审计的特点
1.审计署的独立地位
独立行使审计监督权，是审计机关履行职责的根本保证，世界各国对此都有明确的法律规定。但由于国情不同，各国的国家审计体制有所区别，因而产生审计独立性方面的一定差异。目前，世界上160多个国家和地区的审计体制大致分为四种类型：第一种立法型，审计机关隶属于立法机构，直接对议会负责并报告工作，完全独立于行政部门；第二种司法型，审计机关属于司法系列，拥有一定的司法权限；第三种独立型，审计机关独立于立法、司法和行政之外，直接对法律负责；第四种行政型，审计机关属于行政系列，是国家行政机构的一部分，对政府负责并报告工作。国家审计机关主要审计政府财政，独立于行政部门符合三权分立、相互制衡的需要，更具有独立性和权威性。因此，许多发达国家和发展中国家的审计机关都属于议会，立法型审计体制成为主流。即使属于行政部门的审计机关，也越来越多的在为立法机构服务。在世界审计体制背景下比较分析香港审计署的独立地位，更可以看出它的一些特点，以及这些特点对衡工量值审计的影响。
审计署隶属特别行政区政府，对行政长官负责，审计署署长是行政长官任命的政府主要官员之一。但是，根据法律规定，其一，审计署署长直接向立法会提交审计报告，不必经过行政长官及其他政府官员的审定和批准；其二，审计署独立工作，依法安排和执行审计业务，无须听命于任何机构或个人；其三，审计署署长在提交报告时享有很大的自由，可以揭示对于政府部门和公共机构的审计过程中，发现的任何情况和涉及的财政问题；其四，审计署署长职位不属于公务员编制，他的被撤职或被退职须尽快向立法会报告说明，其薪酬由行政长官指定，不纳入审计署个人薪金帐目。这些规定，使属于行政系列的审计署有了相当的超脱和独立，能够在衡工量值审计中不负使命，积极的发现和揭示政府的财政问题，确保公共资源的有效运用。
审计署并无权力对受审核机构下达具有法律约束力的文书，指出其存在的问题并要求改正，如同我国内地审计机关所做的那样。审计署的工作是发现问题，并在审计报告书中就发现问题提出意见和建议，以此发挥监督作用。这种作用在一个法制健全、行政公开的社会里，会因为议会和舆论的监督而得到加强和扩大。立法会专门成立政府帐目委员会这个常设委员会，处理审计报告即处理审计报告所提事项，实际上同审计署一样，也是对政府公共开支的合法有效进行审查。而由于帐委会是立法机构的组成部分，负有对政府权力制衡和执法监督的职责，因此更具有权威性和约束力。由具有专业背景的议员组成的帐委会，在研究审议审计报告时，会对审计意见和建议的正确、合理作出判断，因此也是对审计工作本身的监督。审计署提出的报告和帐委会审议的结论，需要也会引起媒体的传播、公众的议论，社会越是民主，言论越是自由，舆论监督的作用就越明显。
2.有组织的方法
审计署按照有组织的方法进行衡工量值审计，确保工作进度和质量受到控制。审计工作依循国际公认的最佳做法，参照采用英国国家审计署的方法进行。目前国际上还没有统一的绩效审计准则，1991年修订的《最高审计机关国际组织审计准则》含有对绩效审计的要求，可用于指导绩效审计，而一些发达国家的绩效审计准则及经验，提供了可以借鉴的方法。英国称绩效审计为“现金价值审计”（Valve for Money Auditing），内地也有译为“价值为本审计”的，香港则译为“衡工量值”审计。英国国家审计署认为现金价值审计中的现金价值＝经济性×效率×效益，该国1983年颁布的《国家审计法》对绩效审计的定义是：检查某一组织为履行职能而运用资源的经济性、效率及效益。英国国家审计署对议会负责，绩效审计首先是为了就政府财政收支和资源管理的经济、效率和效益情况，向议会提出独立的资料、保证和建议。其次也帮助被审计单位采取必要的措施改进工作，提高效益。因为国家审计署资源有限，只能把注意力放在那些耗用资源最多、效益最难衡量的项目上。国家审计署把绩效审计分为四类：对可能发生严重损失浪费、效率低下、控制薄弱的环节进行有选择的审计；对重点项目的审计；对标准管理业务的审计；小范围而无须向议会报告的审计。英国议会的公共帐目委员会负责审议审计报告，向被审计单位提出质疑，再将他们的结论报告议会。
衡工量值审计按照策划、调查和报告三阶段进行的具体过程，也是源自于英国。英国国家审计署的绩效审计计划按四个步骤编制：调查了解审计对象概况；记录整理资料；各业务部门编制五年期滚动式战略计划；综合、调整各业务部门计划后编制总体计划。审计实施一是初步研究，确定调查的必要性；二是全面调查，深入地检查并收集有关证据；三是编制工作底稿，用以反映完成的审计工作、发现的问题和处理的依据。审计报告要求简练清楚，从组织报告大纲开始，再撰写报告初稿，务必正确、完整、客观公正；然后送被审计单位征求意见，经修正和审定，并附上被审计单位的回应，提交议会，不涉及保密事项的，可交出版方面公开发表。英国的绩效审计开展时间很长，有一套较为成熟的程序和方法，香港的衡工量值审计参照实行，有其历史原因，也适合所处的政治和社会环境，应该是顺理成章的。
同其他国家先进的政府绩效审计一样，香港衡工量值审计精心组织，进行得严谨细致，讲求效率。比如，审计署下达2002－03年度衡工量值审计的指标，不仅有项目数即20项，而且有用人时数即180760小时，工作量计算精确到时。审计人员通常采用抽样方法节约时间和成本，根据具体的审计目标选择样本的结构、规模。并大量使用计算机进行辅助审计，显著提高工作效率和准确性。
3.与受审核机构的合作
对于传统的财务审计，有一个通俗的称呼，叫做“查账”。这也说明，财务审计主要是审查会计资料，包括会计报表、帐簿和凭证等，也需要询问和调查，但只是辅助性的工作，并且是围绕会计数据展开的。因此，审计人员所接触的，大都是被审计单位财务部门的会计人员。绩效审计的范围和内容要广泛的多，工作方式和方法也灵活多样，尤其需要被审计单位多方面的配合帮助。衡工量值审计强调与受审核机构的充分合作，把调查阶段称为是一个互动而公开的过程。因为衡工量值审计不像审核帐目是否妥善的工作，能以严格的法规和公认的会计标准去判别和处理财政财务收支事项。它没有统一的标准和固定的模式，需要对受审核机构的制度和运作有足够的了解，需要与相关人员进行有效的沟通，才能恰当的确定评价指标和审计内容。良好的合作关系可以使审计人员取得有用的资料、信息和意见，而且，许多审计项目要进行跨部门的调查研究，广泛的交流与协作是非常必要的。
更重要的是，衡工量值审计的目的，是为了帮助受审核机构改进工作，提高绩效水平，而这一目的的实现，有赖于受审核机构对于审计工作的认同和接纳。所以，在不影响审计独立性的前提下，审计人员在调查阶段的各个环节，会公开自己的工作，多层次、多方面的与人磋商，表现出同受审核机构互动互助的过程。审计署将衡工量值审计的实施称为调查而不是审计，不仅体现了一种友善的态度，更是反映了这项工作的性质和特点。而承载审计结果的审计报告书，经过与受审核机构交换意见，就审计事项发表的意见和建议，总是力求公允持平、具体可行，利于有关方面接受改进，从而使政府部门和公共机构的工作得到尽量的增值。
4.充足的资源保障
绩效审计需要比财务审计更多的资源，特别是审计人员的以较多知识和较强能力构成的综合素质。每一个衡工量值审计项目的负责人，都必须由高级审计师担任。审计署十分清楚所需的资源主要是人手，在全署人员配置中，有80%是业务人员，而业务人员中，有40%是高级审计人员。而且，审计署非常重视业务培训，通过持续培训促进审计人员更新知识、提高技能。每年还选派人员到海外培训，由英国国家审计署和美国审计总署提供帮助，到有关机构进行衡工量值审计方面的实习，以吸收先进的方法和技术。另外，也有充足的经费保证衡工量值审计的开展。2001－02年度用于衡工量值审计的实际开支为6 640万元，占审计署公务开支的50%，是审核帐目是否妥善工作的2.3倍，近几年均是这样的比例。
二、我国政府绩效审计趋势
今年是我国审计机关成立二十周年，在总结经验、展望未来的时候，面对着政府绩效审计的历史性课题。这是一个可以在认识上探讨的课题，更是一个需要在实践中探索的课题，近年来经济、政治和社会的发展已经推动了它的进程。目前，我国财务审计占主导地位，在今后相当长的时间里，对财政财务收支真实性、合规性的审计，仍然是审计机关的主要工作。但是，新的形势和环境以及审计工作自身的进步，正在吸引审计人员把目光和努力投向政府绩效审计这个新的业务领域。
（一）国外政府绩效审计实践
绩效审计是从一些国家的政府审计实践中出现并逐步形成规范的，比如美国、英国、瑞典、加拿大、澳大利亚等，都是绩效审计比较成熟的国家，亚洲的日本、韩国、印度、巴基斯坦、新加坡等，绩效审计也有相当的发展。
1.政府绩效审计的形成
可以说，绩效审计是财务审计的扩展和深入。审计产生的前提是受托管理，之所以有审计监督，无非是为了审查评价受托人履行经济责任的情况，以保护受托资产的安全完整。财务审计检查资产管理的真实合法，绩效审计则进一步，检查资产管理的有效运用。事实上，财务审计如果或多或少涉及到成本效益、投入产出，那就已经是绩效审计的内容了。然而，绩效审计作为审计事业的一个发展阶段，是从20世纪40年代开始的，它的形成与政府职能的扩大有关。30年代资本主义再度爆发经济危机之后，主张国家全面干预经济活动的凯恩斯主义引导了资本主义世界，政府通过财政政策和货币政策进行宏观调控，在社会经济生活中发挥越来越大的作用。随着公共开支的日益增加和公营企业的大批涌现，占用了巨额的财政资金，加重了纳税人的负担，引起了公众对公共资源节约和效益的关注，要求对受托管理这些资源的政府官员所负的经济责任进行审查。具有独立地位和专业资格的审计机关承担了这个任务，从而把财务审计推进到绩效审计的范围。例如美国是最早开展政府绩效审计的国家，美国审计总署60年代就把注意力转向了经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）即“三E”审计，70年代绩效审计已占其工作量的86%以上。过去的十多年里，绩效审计有力地削减了美国政府的预算和可避免开支，提高税收1 000多亿美元；美国审计总署每年发表1000多份报告，审计官员在国会作证300多次。美国及其他一些发达国家的绩效审计取得了显著的成绩，产生了广泛的影响，他们的经验和制定的规范，推动了世界范围的政府绩效审计。
绩效审计的形成，不仅由于经济的发展，而且依赖民主的增强。正如杨时展教授所说：“在民主启蒙时期，人民只要求取之于民的能有所限度，过此限度，人民有权拒绝，至于取之于民的如何花费，人民并不过问；随着社会的发展，民主意识的增长，人民逐渐要求取之于民的必须用之于民，不按人民意志来使用，人民就要求他负政治责任；随着社会的再进一步发展，民主权利的再进一步增长，人民又进而要求，一切取之于民的，必须经济有效地用之于民，用于民而不经济，用于民而没有达到人民预期的效果，政府仍要负责任。”由于承担的义务越来越大，可用的资源却越来越少，再伴随机构扩大、费用增加和效率下降，政府也陷入了财政困境。70年代末80年代初以来席卷全球的行政改革，发出了评估政府绩效、减少和优化政府职能的普遍呼声。通过绩效审计发现问题，改进工作，帮助立法机构及整个社会监督政府，更加成为必然。审计内容的扩大和要求的提高，促使审计与管理相融合，吸收经济管理、统计、计算机、工程等其他学科的知识和技术，并吸纳多种专业人员，为绩效审计的广泛开展提供了技术支持。
2.政府绩效审计的内容
绩效审计称谓有别，定义也很多，最高审计机关国际组织以及各国的最高审计机关有着措辞不同的定义。例如巴基斯坦审计长公署认为：绩效审计是对一个组织的经营活动所做的评价，检查其资源管理是否符合经济性、效率性和效果性，是否符合经济责任的要求。称谓和定义的不同，多少反映了各国绩效审计实践的一些差异。但得到公认的是，绩效审计的内容概括为三个要素：经济（即节约）、效率、效果（也可称为效益）。经济是成本向投入的转换率，是否以最低的成本取得一定质量的资源，即花得少；效率是投入向产出的转换率，是否以最小的投入取得一定的产出，或者以一定的投入取得最大的产出，即花得好；效果是产出向效益的转换率，是否达到了预期的目标，即花得值。举例来说，对一家医院建设项目进行绩效审计，第一检查经济性，根据投标、合同以及项目控制程序，确定医院及其附属设施是否根据要求，按照规定的时间，用最低的成本或在批准的费用范围内建成，有无浪费；第二检查效率性，病房、病床、手术室和设备的使用，医疗和行政管理人员的配备及结构，服务的完善，维护、管理和资源分配的适当等；第三检查效果性，是否满足了居民就医和增进健康的需要，比如病人排队等候现象的减少，手术次数的增加，诊断和治愈比例的提高等。
实际上，经济、效率和效果三者之间往往没有明确的界限，很难完全分开，审计人员总是综合起来检查的。各国的绩效审计之所以有些差异，也是因为侧重的内容不同，尤其与财务审计结合进行的时候，更显出各自的特色。美、英两国的绩效审计强调“三E”；澳大利亚在“三E”的解释上有自己的特点，其经济性和效率性审计除了针对机构还针对个人，效果性审计侧重更为有效的管理；德国的绩效审计除强调效果性之外，还强调列入预算事项的事前经济分析；瑞典绩效审计侧重业务活动的效果效率和组织、管理制度的健全合理；印度的绩效审计强调经营事项、计划或项目进行过程中的经济性、效率性和效果性；等等。这当然也说明，经济、效率和效果，是绩效审计的基本内容。
3.政府绩效审计的困难
至今延续了半个世纪的绩效审计，在促进政府改善管理、提高公共资金使用效益方面，已经发挥了巨大的作用，显示了广阔的发展前景。在它的发展过程中，还存在一些困难和需要解决的问题。首先在于审计的客体。政府部门的活动主要是公共管理，范围涉及城市建设、社会治安、文化教育、医疗卫生、环境保护等许多方面，而且提供的服务一般是无形的、非赢利性的，加上常有的政治原因及各种利害关系的影响，导致政府部门目标的多样性和模糊性。有时在一种情况下某一目标受到重视，在另一种情况下又改为重视另一目标，即使既定的目标，也会随时间的推移和条件的变化而模糊起来。甚至在某种情况下没有规定的目标，各种资源的运用由政府部门自行安排
